Bulletin 2022/4

Služby Special Services

Mzdy a HR Outsourcing

Správu rodinného majetku

Obsah

Editorial 2

Legislativa komentáře

Účetní závěrka obchodních společností k 31. 12. 2022 4 Prof. Ing. Libuše Müllerová, CSc.

Poskytnuté zálohy v cizí měně 22 Prof. Ing. Libuše Müllerová, CSc. Ing. Libor Vašek, Ph.D.

Účetní závěrka nestátních neziskových organizací 28 Ing. Marek Jošt, Ph.D.

Přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období kalendářního roku 2022 38 Ing. Jan Molín, Ph.D.

Přijede auditor a my jsme na něj připraveni 56 doc. Ing. Vladimír Králíček, CSc.

Změny v IFRS s účinností k 1. 1. 2023 a později 63 Ing. Libor Vašek, Ph.D.

Informace

69 Ing. Alice Šrámková

Vážené kolegyně vážení kolegové,

první čtvrtletí nového účetního (a také zdaňovacího) období znamená pro všechny účetní, daňové poradce a auditory přípravu na účetní závěrku, kterou budou sestavovat k 31. 12. 2022. Zatímco v oblasti účetnictví se toho oproti loňskému roku moc nezměnilo, řada novinek je v oblasti daní a to všechno pak musí posoudit auditor.

Úvodní článek Libuše Müllerové se věnuje účetní závěrce. Začíná přehledem přípravných prací, které v době, kdy čtete tyto řádky, jsou již v plném proudu. Ale na jejich důkladnosti zpravidla závisí výsledná účetní závěrka. Stejně jako v loňském roce se její obsah liší od toho, v jaké kategorii se účetní jednotka nachází a zda má či nemá povinnost ověření účetní závěrky auditorem. Článek uvádí, kdo sestavuje účetní závěrku v plném a kdo může ve zkráceném rozsahu a kdo nemusí sestavovat přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Po sestavení účetních výkazů je důležité zkontrolovat vzájemné vazby mezi nimi a následně věnovat pozornost příloze v účetní závěrce. Její obsah a rozsah rovněž závisí na kategorii účetní jednotky. Sestavením účetní závěrky však povinnosti účetních jednotek nekončí. V případě, že mají povinnost auditu, je smlouva s auditorem dávno podepsaná a auditor či auditoři ověřují, zda účetní závěrka věrně zobrazuje finanční situaci a hospodaření účetní jednotky. S tím souvisí i sestavení výroční zprávy, která je rovněž předmětem ověření a jejíž přílohou je zpráva o vztazích mezi propojenými osobami. Celý proces pak končí zveřejněním účetní závěrky ve sbírce listin, kam je zasílána elektronicky buď přímo účetní jednotkou, případně prostřednictvím České národní banky, či nově správcem daně.

Poskytnutými zálohami v cizí měně se v následujícím článku věnují Libuše Müllerová spolu s Liborem Vaškem. Tímto tématem se zabývala více než rok Národní účetní rada a vydala začátkem roku 2023 Interpretaci I-43 Poskytnuté zálohy v cizí měně. Zásadní otázkou, na kterou se interpretace snaží odpovědět, bylo, zda poskytnutá záloha je pohledávkou (za kterou se dosud považovala), či zda se jedná o dílčí částečnou nebo úplnou úhradu objednaného výkonu. Od odpovědi na tuto otázku pak záviselo, zda záloha poskytnutá v cizí měně (a na druhé straně přijatá záloha v cizí měně), se k datu účetní závěrky přepočítává závěrkovým kurzem. Interpretace vysvětluje, proč se NÚR přiklonila k řešení, že se o pohledávku nejedná a tudíž se cizoměnová záloha k datu účetní závěrky nepřepočítává. Tomuto řešení odpovídá i vykazování poskytnutých záloh v rozvaze v závislosti na tom, na co byla záloha poskytnuta. Pouze tehdy, jestliže nedojde k plnění a záloha se bude vracet, stává se záloha pohledávkou včetně všeho, co souvisí s přepočtem cizoměnových pohledávek.

To, že povinnost sestavovat účetní závěrku nemají jen podnikatelé, ale i nestátní neziskové organizace, kterým se v souvislosti s účetní závěrkou věnuje Marek Jošt Upozorňuje na specifika a odlišnosti jak v účetních výkazech a přílohách, tak ve výroční zprávě a na následné povinnosti. Zajímavý je zejména přehled různých právních forem nestátních neziskových organizací a návazně na to přehled právních předpisů, které ukládají těmto účetním jednotkám sestavovat výroční zprávu, schvalovat účetní závěrku a výroční zprávu a nakonec jejich zveřejnění. Zajímavá je i jejich povinnost auditu, který vyplývá kromě zákona o účetnictví z jejich základních předpisů a následně pravidlo, kdo u nich může určit auditora. Že se jedná o velmi nesourodou skupinu organizací, je zřejmé ze škály v přehledných tabulkách uvedených předpisů.

Sestavování daňového přiznání se ve svém článku podrobně věnuje Jan Molín

Vychází z tiskopisu formuláře daňového přiznání za rok 2022 a upozorňuje na lhůty pro podání přiznání k dani z příjmů právnických osob a na způsob podání elektronicky prostřednictvím datové schránky. Dále pak vysvětluje konstrukci základu daně, při které se vychází z účetního výsledku hospodaření, který se následně upravuje v jednotlivých řádcích daňového přiznání. Autor postupuje řádek po řádku formuláře a každou jednotlivou úpravu vysvětluje. Podrobně se věnuje i přílohám, které jsou součástí formuláře, při jejichž vyplnění se vychází ze syntetických, případně i z analytických účtů hlavní knihy. V závěru upozorňuje i na povinnost zveřejňování účetní závěrky, při kterém mohou poplatníci využít možnost tohoto zveřejnění prostřednictvím správce daně.

Sérii článků uzavírá poslední z nich od Vladimira Králíčka, příhodně nazvaný Přijde auditor a my jsme na něj připraveni. Formou několika tvrzení uvádí pravidla, která by měla být splněna, pokud má audit v účetní jednotce proběhnout bez problémů. V jednotlivých tvrzeních upozorňuje zároveň na povinnosti, které je třeba v souvislosti s ověřením účetní závěrky respektovat. První z povinností je výběr auditora a uzavření smlouvy, autor uvádí, co taková smlouva musí obsahovat pro hladký průběh auditu. Správné načasování jednotlivých prací na účetní závěrce a výroční zprávě je zárukou hladkého průběhu auditu. S tím souvisí i příprava inventarizací, u nichž je přítomnost auditora nezbytná. Článek dále upozorňuje na to, že při sestavení účetní závěrky je třeba zvláštní pozornost věnovat příloze. Uvádí, že ověřování účetní závěrky a výroční zprávy je komplexní proces, který vyžaduje značný objem dokumentů s podkladovými informacemi pro doložení všech tvrzení v účetní závěrce. Projednáním zprávy auditora s vedením společnosti se proces auditu uzavírá.

Věříme, že v článcích najdete inspiraci pro vaši práci v souvislosti s účetní závěrkou. I když řada informací není nová, jedná se aspoň o zopakování pravidel, k nimž se účetní jednotky dostávají opět po roce.

Redakční rada vám přeje hladké sestavení účetní závěrky, daňového přiznání, bezproblémový audit a do nového roku hodně zdraví a pracovních úspěchů.

Libuše Müllerová editorka čísla

Legislativa komentáře

Účetní závěrka obchodních společností k 31. 12. 2022

Rámcové povinnosti související s účetní závěrkou ukládá účetním jednotkám § 18 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoÚ“).

1. Úvod

Podrobnosti k jejímu sestavení pro obchodní společnosti pak upravuje vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli. Položky účetních výkazů (rozvahy a výkazu zisku a ztráty) jsou přílohou této vyhlášky. Účetní závěrkou se rozumí sestavení účetních výkazů a přílohy.

Před sestavením účetní závěrky však musí účetní jednotka uvést účetnictví do takového stavu, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě věrně zobrazovala stav majetku, zdrojů jeho financování k rozvahovému dni, náklady, výnosy a výsledek hospodaření účetní jednotky za sledované účetní období.

Z hlediska pracovních postupů můžeme práce před uzavřením účetních knih a následně na účetní závěrce rozdělit do několika etap:

• Přípravné práce pro účetní závěrku, jejichž cílem je zabezpečit věcnou správnost a úplnost údajů v účetnictví.

• Účetní uzávěrka, která představuje uzavření účtů hlavní knihy převedením zůstatků výsledkových i rozvahových účtů na uzávěrkové účty.

• Sestavení účetní závěrky, tj. účetních výkazů (rozvahy, výkazu zisku a ztráty,

případně i přehledu o peněžních tocích a přehledu o změnách vlastního kapitálu) a přílohy.

• Následné povinnosti, kterými je audit účetní závěrky u obchodních společností a družstev, na něž se tato povinnost vztahuje, vyhotovení a audit výroční zprávy u těchto společností (včetně zprávy o vztazích mezi propojenými osobami u ovládané osoby, která je přílohou výroční zprávy).

• Zveřejnění účetní závěrky, případně výroční zprávy jejím uložením do sbírky listin na obchodní rejstřík (v elektronické podobě).

2. Přípravné práce pro účetní závěrku

Před vlastním započetím prací na účetní závěrce by mělo vedení účetní jednotky vypracovat časový a personální harmonogram prací, kde bude stanovena odpovědnost za jednotlivé oblasti. Důležité to je zejména ve velkých účetních jednotkách, kde je delimitovaná pravomoc za jednotlivé oblasti účetnictví na různé pracovníky účtárny. Ale má to význam i v malých firmách s jedním či dvěma účetními, neboť takový harmonogram je současně přehledem nezbytných činností a účetních operací, kterým je nutné se věnovat a vede k tomu, že budou

všechny práce provedeny včas a nebude nic opomenuto.

Přípravné práce k účetní závěrce zahrnují následující činnosti:

1) inventarizace majetku a závazků (ověření, zda zjištěný skutečný stav odpovídá stavu majetku a závazků v účetnictví, včetně kontroly správnosti ocenění jednotlivých položek pro jejich věrné vykázání v rozvaze),

2) u dlouhodobého hmotného majetku výpočet daňových odpisů (jejich porovnání s účetními odpisy jako podklad k daňovému přiznání pro vyčíslení rozdílu při úpravě výsledku hospodaření na základ daně a dále pro výpočet odložené daně),

3) u dlouhodobého finančního majetku (rozhodnout o způsobu oceňování ekvivalencí u podílů s podstatným nebo rozhodujícím vlivem, kontrola úvěrů a zápůjček mezi spřízněnými osobami, zda byly uzavřeny za obvyklých podmínek),

4) závěrečné operace u zásob (u nakupovaných zásob zaúčtovat nevyfakturované dodávky a zásoby na cestě jak u průběž-

ného, tak u periodického způsobu evidence zásob, u mank a škod provést porovnání s případnými normami přirozených úbytků či ztratného stanovené vnitřní směrnicí),

5) u krátkodobého finančního majetku (přepočítat zůstatek devizového účtu a valutových pokladen kursem ČNB, přecenit obchodované cenné papíry na reálnou hodnotu, případně prověřit správnost ocenění ostatních neobchodovaných cenných papírů),

6) oblast pohledávek a závazků (ověřit jejich existenci formou konfirmačních dopisů, zkontrolovat lhůty splatnosti pohledávek s případnou korekcí formou opravných položek, rozhodnout o daňovém či účetním odpisu nevymahatelných pohledávek a případném dodanění neuhrazených závazků v souladu se zákonem o daních z příjmů),

7) tvorba opravných položek (kontrola správnosti ocenění jednotlivých položek aktiv, provést korekci ocenění formou opravných položek při přechodném snížení jejich hodnoty, zkontrolovat opravné položky vytvořené v minulém období a upravit je, případně rozpustit),

8) kontrola časového rozlišení nákladů a výnosů (dodržet podmínku věcné a časové souvislosti s obdobím, kontrola zůstatků na účtech časového rozlišení, případně upravit vnitřní směrnicí nevýznamné položky, které se časově nerozlišují),

9) zaúčtování kursových rozdílů (kromě přepočtu zůstatků na devizových účtech a valutových pokladnách věnovat pozornost pohledávkám a závazkům primárně oceněných v cizí měně a provést jejich přepočet kursem ČNB k rozvahovému dni),

10) tvorba rezerv (vytvořit daňové rezervy v souladu se zákonem o rezervách, případně účetní rezervy jako nástroj zásady opatrnosti, které představují tvorbu zdroje pro krytí očekávaných budoucích ztrát, případně vytvořit rezervu na splatnou daň při uzavírání účetních knih před sestavením daňového přiznání),

11) zaúčtování dohadných položek (dodržení věcné a časové souvislost s účetním obdobím u operací, kdy existují pohle-

Legislativa komentáře

dávky či závazky, ale účetní jednotka dosud neobdržela doklad pro jejich zaúčtování),

12) zaúčtování odložené daně ze zisku (vyčíslení všech přechodných rozdílů mezi účetními a daňovými pravidly, které generují odloženou daň, zaúčtování výsledné položky odloženého daňového závazku nebo pohledávky, případně nezaúčtování odložené daňové pohledávky při nejistotě možnosti uplatnění budoucích odčitatelných rozdílů se zdůvodněním v příloze)

13) sestavení daňového přiznání a zaúčtování splatné daně ze zisku (příprava podkladů pro vyčíslení splatné daně ze zisku, případně konzultace s daňovým poradcem v případě jeho zastupování u správce daně).

3. Účetní uzávěrka

Uzavírání účetních knih (účetní uzávěrka) znamená

• převod zůstatků výsledkových účtů na účet 710-Účet zisků a ztrát,

• převod zůstatků rozvahových účtů na účet 702-Konečný účet rozvažný (včetně převodu zůstatku účtu 710, kde vznikla rozvahová položka zisk nebo ztráta)

Tyto operace se obvykle provádějí pomocí výpočetní techniky a z hlediska současných předpisů mají víceméně formální charakter. V následujícím účetním období se výsledek hospodaření převádí na účet 431-Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení souvztažně s účtem 701Počáteční účet rozvažný, kdy následně po schválení valnou hromadou dochází k rozdělení

zisku, případně k úhradě ztráty či jejího převedení do příštích let.

Ostatní zůstatky rozvahových účtů se převádějí jako počáteční zůstatky do nového účetního období. Jedná se o dodržení tzv. zásady bilanční kontinuity, která je vymezena v § 19 odst. 4 ZoÚ, tj. konečné zůstatky rozvahových účtů musí navazovat na počáteční zůstatky (stavy) jednotlivých rozvahových účtů. Pokud dochází k výplatě podílů na zisku společníkům, je třeba vzít do úvahy případné vyplacené zálohy na podíly během účetního období. Specifický postup při uzavírání účetních knih pro veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti ve vztahu ke komplementářům řeší ČÚS pro podnikatele č. 002.

4. Účetní závěrka

Účetní závěrka je vyvrcholením a uzavřením celého účetního období. Tvoří nedílný celek, jehož součástí je

• Rozvaha,

• Výkaz zisku a ztráty (výsledovka),

• Příloha,

• Přehled o peněžních tocích,

• Přehled o změnách vlastního kapitálu.

Malé a mikro účetní jednotky nemusí Přehled o peněžních tocích a Přehled o změnách vlastního kapitálu sestavovat (Tabulka 1).

Podle § 18 odst. 3 ZoÚ musí účetní závěrka

obsahovat:

a) obchodní firmu nebo název účetní jednotky,

Tabulka 1 Obsah účetní závěrky obchodních společností podle kategorií

Kategorie účetní jednotky Rozvaha Výkaz zisku a ztráty PřílohaVýkaz cash-flowVýkaz o ZVK

sídlo nebo u fyzických osob bydliště a místo podnikání, liší-li se od bydliště,

b) identifikační číslo, pokud je má účetní jednotka přiděleno a informaci o zápisu do veřejného rejstříku uváděnou na obchodních listinách,

c) právní formu účetní jednotky, případně informaci o tom, že účetní jednotka je v likvidaci,

d) předmět podnikání nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla účetní jednotka zřízena,

e) rozvahový den nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje,

f) okamžik sestavení účetní závěrky,

a musí k ní být připojen podpisový záznam statutárního orgánu nebo odpovědné fyzické osoby (připojením podpisového záznamu se považuje účetní závěrka za sestavenou).

Účetní předpisy (vyhláška č. 500/2002 Sb.) stanoví pro sestavení účetních výkazů následující pravidla:

• závěrka se sestavuje v peněžních jednotkách české měny v zaokrouhlení na tisíce Kč; účetní jednotky s výší aktiv celkem (netto) vyšší než deset miliard Kč a vyšší mohou vykazovat jednotlivé položky v celých milionech,

• jednotlivé položky se uvádějí odděleně a ve stanoveném pořadí, podrobnější členění těchto položek lze provést za podmínky, že zůstane zachováno stanovené uspořádání,

• položky rozvahy a výkazu zisku a ztráty se označují kombinací velkých písmen latinské abecedy, římských číslic a arabských číslic a názvem položky,

• položky rozvahy a položky výkazu zisku a ztráty, které jsou vpředu označeny arabskou číslicí, mohou být sloučeny, pokud nejde o významnou částku, nebo pokud jejich sloučení přispívá k větší srozumitelnosti informace (sloučené položky se odděleně uvedou v příloze),

• každá z položek rozvahy, z položek výkazu zisku a ztráty a z položek přehledu o peněžních tocích a přehledu o změnách vlastního kapitálu obsahuje též informaci o výši této položky za bezprostředně předcházející účetní období (v rozvaze se minulé období uvádí v ocenění netto),

• v případě, že informace uváděné za minulé a běžné účetní období nejsou srovnatelné, upraví se informace za minulé účetní období s ohledem na významnost (úprava nebo ponechání nesrovnalosti se odůvodní v příloze),

• položky rozvahy a položky výkazu zisku a ztráty v nulové výši za minulé i běžné účetní období se neuvádějí,

• účetní jednotky, kterým vznikne povinnost vést účetnictví nebo vstoupí do likvidace v běžném účetním období a účetní jednotky

Legislativa komentáře

v úpadku, uvádějí v rozvaze namísto informací za minulé účetní období údaje zahajovací rozvahy, ve výkazu zisku a ztráty se informace za minulé účetní období neuvádějí.

Účetní závěrku lze sestavovat v plném nebo ve zkráceném rozsahu.

4.1. Rozvaha

Rozvaha podává utříděný přehled o stavu majetku, který byl účetní jednotkou vykázán jako aktiva k určitému okamžiku a zdrojů jejich financování, které představují pasiva k témuž okamžiku. Aktiva jsou uspořádána z hlediska jejich likvidity v členění sloupců v běžném období brutto, korekce, netto a minulé období netto. Zdroje financování jsou utříděny podle vlastnictví (vlastní a cizí zdroje) v členění sloupců běžné a minulé účetní období. Rozvaha může být sestavena v plném nebo ve zkráceném rozsahu (Tabulka 2).

Pro sestavení rozvahy v plném i ve zkráceném rozsahu platí následující pravidla:

• Položky v rozvaze na straně aktiv se uvádějí v členění brutto (aktiva v plné hodnotě), korekce (opravné položky a oprávky), netto (rozdíl sloupců brutto a korekce). Ve sloupci minulé účetní období se uvádí netto stav aktiv minulého účetního období. V prvním

Tabulka 2 Rozvaha v plném a ve zkráceném rozsahu

roce podnikání se do sloupce minulého období uvádějí údaje ze zahajovací rozvahy.

• Na straně pasiv rozvahy se uvádějí stavy pasiv za sledované účetní období a za minulé účetní období. V prvním roce podnikání se do sloupce minulého období uvádějí údaje ze zahajovací rozvahy.

• Pohledávky a závazky včetně úvěrů se vykazují podle zůstatkové doby jejich splatnosti

Rozvaha v plném rozsahu Rozvaha ve zkráceném rozsahu

Rozvaha zahrnuje

Rozvaha zahrnuje všechny položky ve stanoveném pořadí uvedené v příloze č. 1 Vyhlášky

Sestavují ji velké a střední účetní jednotky, z malých a mikro ty, které mají povinnost ověření účetní závěrky auditorem.

a) položky podle přílohy č. 1 Vyhlášky, a to pouze položky označené písmeny a římskými číslicemi (s výjimkou položek „C.II.1. Dlouhodobé pohledávky“ a C.II.2 krátkodobé pohledávky) a může ji sestavovat malá účetní jednotka, která nemá povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem,

b) položky podle přílohy č. 1 Vyhlášky, a to pouze položky označené písmeny, a může ji sestavovat mikro účetní jednotka, která nemá povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

ke konci rozvahového dne (v členění na krátkodobé a dlouhodobé).

• V případech, kdy je na účtu zachycována pohledávka i závazek (např. účet 343), v rozvaze se až na výjimky uvede výsledné saldo syntetického účtu v aktivech nebo v pasivech.

• Součet aktiv netto se musí rovnat součtu pasiv (základní bilanční rovnice).

• Výsledek hospodaření účetního období (+/-) vykázaný v rozvaze se musí rovnat výsledku hospodaření za účetní období vykázanému ve výsledovce.

Legislativa komentáře

Platí základní rozvahová rovnice:

AKTIVA CELKEM (netto) = PASIVA CELKEM

4.2. Výkaz zisku a ztráty (výsledovka)

Výkaz zisku a ztráty podává informace o efektivnosti činnosti účetní jednotka za vykazované účetní období a lze ho sestavovat v druhovém nebo účelovém členění nákladů a výnosů. Podává utříděný přehled o nákladech, výnosech a výsledku hospodaření v požadovaném členění. Může být sestaven v plném nebo ve zkráceném rozsahu (Tabulka 3).

Dále platí následující pravidla (platí pro výkaz zisku a ztráty jak v druhovém a účelovém členění, tak v plném i zkráceném rozsahu):

• podrobnější členění položek lze provést za podmínky, že zůstane zachováno stanovené uspořádání;

• položky označené arabskou číslicí mohou být sloučeny v případě, že nejde o významnou částku ve vztahu k povinnosti věrného a poctivého obrazu předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky, nebo pokud jejich sloučení přispívá k větší srozumitelnosti informace; v tom případě pak sloučené položky musí být uvedeny jednotlivě v příloze;

• každá z položek výkazu zisku a ztráty obsahuje též informaci o výši této položky za bezprostředně předcházející účetní období;

Tabulka 3 Výkaz zisku a ztráty v plném a ve zkráceném rozsahu

Výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu

Výkaz zahrnuje všechny položky ve stanoveném pořadí uvedené v příloze č. 2 nebo 3 Vyhlášky

Sestavují ho

– všechny obchodní společnosti bez ohledu na kategorii a bez ohledu na povinnosti ověření účetní závěrky auditorem, – ostatní velké a střední účetní jednotky, z malých a mikro ty se zákonnou povinností auditu

Výkaz zisku a ztráty ve zkráceném rozsahu

Výkaz zahrnuje pouze položky uvedené v příloze č. 2 nebo 3 Vyhlášky označené římskými číslicemi, písmeny a výpočtové položky.

Mohou ho sestavovat malé a mikro účetní jednotky, které nejsou obchodní společností a nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Legislativa komentáře

• v případě, že informace uváděné za minulé účetní období nejsou srovnatelné, upraví se informace za minulé účetní období s ohledem na významnost a tato úprava se popíše v příloze, stejně jako případné ponechání nesrovnatelných informací s odůvodněním;

• účetní jednotky, kterým vznikne povinnost vést účetnictví nebo vstoupí do likvidace v běžném účetním období a účetní jednotky v úpadku, za minulé účetní období údaje neuvádějí;

• položky v nulové výši za minulé i běžné účetní období se neuvádějí;

• položky se uvádějí v peněžních jednotkách české měny v celých tisících Kč.

4.3. Přehled o peněžních tocích

Tento výkaz podává informaci o tom, jaký je stav peněžních prostředků na počátku a na konci účetního období a jak se jednotlivé činnosti účetní jednotky podílely na přítoku (či odčerpání) peněžních prostředků. Výkaz je důležitou doplňkovou informací k výkazu zisku a ztráty, neboť

Tabulka 4 Rozsah rozvahy a výkazu zisku a ztráty obchodních společností podle kategorií

VýkazyRozvahaVýkaz zisku a ztráty

KategoriePlný rozsahZkrácený rozsahPlný rozsahZkrácený rozsah

Mikro bez auditu–anoano–s auditemano–ano–

Malá bez auditu–anoano–s auditemano–ano–

Střední ano–ano–

Velká ano–ano–

Rozvaha Výsledovka

AktivaPasiva

Vlastní kapitál

– základní kapitál

Provozní výsledek hospodaření

Finanční výsledek hospodaření

Stálá aktiva

– dlouhodobý NM

– dlouhodobý HM

– dlouhodobý FM

Oběžná aktiva

– zásoby

– pohledávky

– dohadné účty

– finanční majetek

– kapitálové fondy

– fondy ze zisku

– VH minulých let

– VH běžného období

– Rozhodnuto o zálohách na podíl na zisku

Cizí zdroje

– rezervy

– dlouhodobé závazky

– krátkodobé závazky

– dohadné účty

Časové rozlišeníČasové rozlišení

Výsledek hospodaření před zdaněním

Daň z příjmů splatná

Daň z příjmů odložená

Výsledek hospodaření po zdanění

Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům

Výsledek hospodaření za účetní období

Čistý obrat za účetní období

Tabulka 5 Vazba mezi rozvahou a výkazem zisku a ztráty

vykazovaný zisk ještě nemusí znamenat dostatek peněžních prostředků, a naopak vykazovaná ztráta jejich nedostatek. Povinně ho sestavují velké a střední účetní jednotky, pro malé a mikro účetní jednotky není povinný, mohou ho však sestavovat dobrovolně. Pro uživatele účetních informací je důležitým zdrojem informací o finančním hospodaření účetní jednotky, Uspořádání a obsahové vymezení přehledu o peněžních tocích upravují § 40–43 vyhlášky

Tabulka 6 Struktura přehledu o peněžních tocích

Přehled o peněžních tocích

č. 500/2002 Sb. Položky v jednotlivých částech přehledu ukazuje Český účetní standard č. 023.

Za peněžní prostředky se považují peníze v hotovosti včetně cenin (účtová skupina 21), peněžní prostředky na účtu včetně přečerpání běžného účtu (účtová skupina 22) a případně peníze na cestě (účtová skupina 26). Do peněžních prostředků mohou být zahrnuty i peněžní ekvivalenty, kterými se rozumí krátkodobý likvidní finanční majetek, který je snadno a pohotově směnitelný za předem známou částku peněžních prostředků (např. dlouhodobé peněžní úložky s nejvýše tříměsíční výpovědní lhůtou a likvidní cenné papíry k obchodování na veřejném trhu). V příloze účetní jednotka uvede, co zahrnuje do peněžních prostředků a případně co do peněžních ekvivalentů.

Přehled o peněžních tocích má následující

strukturu:

• peněžní toky z provozní činnosti,

• peněžní toky z investiční činnosti

• peněžní toky z finanční činnosti (lépe z financování).

Provozní činností se rozumí základní výdělečné činnosti účetní jednotky a ostatní činnosti, které nelze zahrnout mezi investiční činnost nebo financování.

Investiční činností se rozumí pořízení a prodej dlouhodobého majetku, popřípadě činnost související s poskytováním úvěrů, zápůjček a výpomocí, které nejsou považovány za provozní činnost.

P.Stav peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů na začátku účetního období

A***Čistý peněžní tok z provozní činnosti

B***Čistý peněžní tok vztahující se k investiční činnosti

C***Čistý peněžní tok vztahující se k finanční činnosti

F.Čisté zvýšení nebo snížení peněžních prostředků (A+B+C) = R - P

R.Stav peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů na konci období

Legislativa komentáře

Finanční činností se rozumí taková činnost, která má za následek změny ve velikosti a složení vlastního kapitálu a dlouhodobých, popřípadě i krátkodobých závazků.

Přehled o peněžních tocích lze sestavovat:

a) přímou metodou, u které se vykážou vhodně zvolené a uspořádané skupiny peněžních příjmů a výdajů,

b) nepřímou metodou, u které je výsledek hospodaření jako rozdíl výnosů a nákladů

účetní jednotky upraven o

nepeněžní transakce v provozní činnosti (tj. transakce, které ovlivňují výsledek hospodaření, avšak nemají přímý vliv na přírůstek nebo úbytek peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů, jako např. odpisy, tvorba a čerpání rezerv nebo tvorba a rozpuštění opravných položek),

změny stavu položek pracovního kapitálu, tj. zásob, krátkodobých pohledávek a krátkodobých závazků,

neuhrazené náklady a výnosy minulých nebo budoucích účetních období,

– položky příjmů a výdajů spojené s investiční činností a financováním, které nepatří do provozní činnosti.

Tabulka 7 Vazba mezi přehledem o peněžních tocích a rozvahou

Přehled o peněžních tocíchRozvaha – aktiva

P. Stav peněžních prostředků na začátku období

Běžné obdobíMinulé období

Z. VH před zdaněnímA pohledávky za upsaný ZK A pohledávky za upsaný ZK

A*** Čist peněžní tok z provozní činnosti

B*** Čistý peněžní tok z investiční činnosti

C*** Čistý peněžní tok z finanční činnosti

F . Čisté zvýšení nebo snížení peněžních prostředků (A***+B***+C***)

E. Stav peněžních prostředků na konci období (P + F)

B. Stálá aktivaB. Stálá aktiva

C. Oběžná aktiva – zásoby – pohledávky – krátkodobý FM (peněžní prostředky)

C. Oběžná aktiva – zásoby – pohledávky – krátkodobý FM (peněžní prostředky)

D. Časové rozlišení aktiv

P. Stav peněžních prostředků na začátku období

Běžné období

Výkaz sestavený podle českého účetního standardu č. 023 používá kombinaci nepřímé a přímé metody u provozní činnosti, u investiční a finanční činnosti používá přímou metodu.

Informace pro sestavování výkazu o peněžních tocích se berou jednak z rozvahy a z výkazu zisku a ztráty, v některých případech je však nutné čerpat ze syntetických a někdy i z analytických účtů hlavní knihy. V každém případě je správné sestavení výkazu dost náročné

a vyžaduje správné účtování v průběhu účetního období.

4.4. Přehled o změnách vlastního kapitálu

Tento přehled, resp. výkaz podává informace o zvýšení nebo snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny, přičemž jeho struktura není v legislativě jednoznačně vymezena. Stručný obsah přehledu upravuje § 44 vyhlášky č. 500/2002 Sb., resp. jediným konkrétním požadavkem uvedeným ve vyhlášce je, aby účetní jednotky v tomto výkazu vyčíslily vyplacené dividendy a zdroje, ze kterých bylo pro tuto výplatu čerpáno. Nedostatečná úprava legislativy a nevhodné přístupy aplikované v praxi vedly Národní účetní radu k vytvoření interpretace I-32 Struktura a obsah přehledu o změnách vlastního kapitálu. V jejím řešení je doporučeno, jak by účetní jednotka měla ke struktuře a obsahu výkazu přistoupit a v příloze interpretace je ilustrativní příklad.

Přehled povinně sestavují velké a střední účetní jednotky, pro malé a mikro účetní jednotky není povinný, mohou ho však sestavovat dobrovolně. Pro uživatele účetních informací je důležitým zdrojem informací o tom, jak se měnily jednotlivé položky vlastního kapitálu v průběhu účetního období.

Tabulka 8 Vazba mezi rozvahou a přehledem o změnách vlastního kapitálu

Rozvaha - pasivaPřehled o změnách vlastního kapitálu

Běžné obdobíMinulé období Počáteční stav vlastního kapitálu

A. Vlastní kapitál

– Základní kapitál

– Kapitálové fondy

– Fondy ze zisku

– VH minulých let

– VH běžného období

– Zálohy na podíly

A. Vlastní kapitál

– Základní kapitál

– Kapitálové fondy

– Fondy ze zisku

– VH minulých let

– VH běžného období

– Zálohy na podíly

B. Cizí kapitálB. Cizí kapitál

Zvýšení a snížení

– Základního kapitálu

– Kapitálových fondů

– Fondů ze zisku

– Výsledku hospodaření minulých let

– Výsledku hospodaření běžného období

– Rozhodnuto o zálohách na podíly

D. Časové rozlišení pasivD. Časové rozlišení pasivKonečný stav vlastního kapitálu

Legislativa komentáře

Zdrojem, ze kterých je při sestavování přehledu čerpáno, jsou počáteční zůstatky, obraty a konečné zůstatky na účtech vlastního kapitálu v účtové třídě 4.

4.5. Příloha

V příloze uvádí účetní jednotka informace, které doplňují a zpřesňují údaje uvedené v účetních výkazech, nebo údaje, které účetní výkazy neobsahují, avšak z hlediska uživatelů účetní závěrky jsou významné. Příloha se sestavuje ve formě tabulek nebo popisným způsobem zajišťujícím přehlednost a srozumitelnost předkládaných informací.

• Informace přílohy vycházejí z účetních záznamů účetní jednotky a z dalších podkladů, které má účetní jednotka k dispozici. Hodnotové údaje se uvádějí v celých tisících Kč, pokud se vykazující účetní jednotka v jednotlivých případech nerozhodne jinak.

• Vedle údajů za sledované účetní období se v příloze uvádějí v požadovaných případech srovnatelné údaje za minulé účetní období.

• V případě významných událostí, které nastaly mezi rozvahovým dnem a okamžikem sestavení účetní závěrky uvede účetní jednotka důsledky těchto událostí a jejich ekonomické dopady.

Stejně tak, jako u výkazů, i obsah a rozsah přílohy ovlivnila kategorizace účetních jednotek. Vyhláška č. 500/2002 Sb. upravuje rozsah

přílohy v § 39, § 39a, § 39b, § 39c v závislosti

na kategorizaci účetních jednotek následovně (Tabulka 9).

§ 39 Základní informace v příloze v účetní závěrce

• obecné údaje o účetní jednotce (název, sídlo, velikost, právní forma, předmět činnosti, organizační struktura, počet zaměstnanců, případně další informace),

• informace o aplikaci obecných účetních zásad a účetních metod (způsob oceňování, odpisování, způsob stanovení opravných položek, použitý kurs při přepočtu cizí měny na českou měnu apod.),

• doplňující informace k rozvaze a k výkazu zisku a ztráty (vysvětlení každé významné položky nebo skupiny položek výkazů),

• výše závazkových vztahů s dobou splatnosti více než 5 let, závazkových vztahů krytých věcnými zárukami, podmíněných závazkových vztahů a poskytnutých věcných záruk s uvedením jejich povahy a formy, které nejsou vykazovány v rozvaze,

• výše záloh, závdavků, zápůjček poskytnutých členům řídících, kontrolních a případně správních orgánů s uvedením úrokové sazby a ostatních podmínek,

• výše a povaha jednotlivých položek výnosů a nákladů, které jsou mimořádné svým objemem nebo původem,

• informace o transakcích provedených přímo nebo nepřímo mezi účetní jednotkou a jejími většinovými společníky, anebo mezi účetní jednotkou a členy správních řídících a dozorčích orgánů, nebo mezi spřízněnými stranami,

Kategorie účetní

Mikro bez auditu§ 39

auditovan᧠39 + § 39a

Malá bez auditu§ 39

Střední

Velká

auditovan᧠39 + § 39a

§ 39 + § 39b

§ 39 + § 39b + § 39c

Tabulka 9 Struktura přílohy v účetní závěrce podle kategorií účetních jednotek

• průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období,

• malé nebo mikro účetní jednotky bez povinnosti auditu uvedou informaci o nabytí vlastních akcií nebo vlastních podílů.

§ 39a Další informace v příloze v účetní závěrce některých malých účetních jednotek a mikro účetních jednotek (s povinností auditu)

• informace o jednotlivých položkách dlouhodobých aktiv (zůstatky na začátku a na konci účetního období),

• výše opravných položek a oprávek na začátku a na konci účetního období a výši úroků, které jsou součástí jejich ocenění),

• název a sídlo účetní jednotky, která sestavuje konsolidovanou účetní závěrku,

• informace o transakcích uzavřených se spřízněnou stranou, které nebyly uzavřeny za běžných tržních podmínek; tyto informace lze omezit pouze na transakce uzavřené mezi účetní jednotkou a členy řídících, kontrolních a případně správních orgánů, jejími konsolidujícími účetními jednotkami nebo účetními

Legislativa komentáře

jednotkami s podstatným vlivem, případně jejími konsolidovanými účetními jednotkami nebo přidruženými účetními jednotkami.

§ 39b Další informace v příloze v účetní závěrce velké účetní jednotky a střední

účetní jednotky

• informace o názvu a sídle konsolidovaných účetních jednotek nebo přidružených účetních jednotek s uvedením výše podílu na základním kapitálu a výši výsledku hospodaření těchto účetních jednotek,

• počet a jmenovitá nebo účetní hodnota vydaných akcií během účetního období,

• informace o vyměnitelných dluhopisech,

• výše odměn přiznaných za účetní období členům řídících, kontrolních a případně správních orgánů,

• výše sjednaných penzijních závazků bývalých členů těchto orgánů,

• informace o navrhovaném rozdělení zisku nebo vypořádání ztráty,

• u jednotlivých položek dlouhodobých aktiv zůstatky na začátku a konci účetního období, přírůstky a úbytky během účetního období,

Legislativa komentáře

• výše opravných položek a oprávek na začátku a na konci účetního období a jejich zvýšení či snížení,

• výše úroků, pokud jsou součástí ocenění majetku,

• výše odložené daně na konci účetního období a její vývoj,

• povahu a obchodní účel operací účetní jednotky, které nejsou zahrnuty v rozvaze, a jejich finanční dopad na účetní jednotku, jsou-li rizika nebo přínosy vyplývající z těchto operací významné,

• informace o transakcích, které účetní jednotka uzavřela se spřízněnou stranou a které nebyly uzavřeny za obvyklých podmínek.

§ 39c Doplňující informace v příloze

v účetní závěrce velké účetní jednotky

• informace o rozčlenění tržeb z prodeje zboží, výrobků a služeb podle kategorií činností a podle zeměpisných trhů,

• celkové odměny účtované auditorem za povinný audit roční účetní závěrky a celkové odměny účtované auditorem za jiné ověřovací služby, daňové poradenství a jiné neauditorské služby. Tyto informace nemusí být uvedeny v případě, že je účetní jednotka

zahrnuta do konsolidované účetní závěrky a jsou uvedeny v její příloze.

5. Následné povinnosti související s účetní závěrkou

5.1. Audit účetní závěrky obchodních společností

Povinnost auditu účetní závěrky je stanovena účetním jednotkám v § 20 zákona o účetnictví.

Auditu podléhají malé účetní jednotky, pokud za účetní období, za nějž se účetní závěrka ověřuje a za účetní období bezprostředně předcházející, překročily nebo již dosáhly alespoň dvou ze tří uvedených kritérií:

a) úhrn aktiv brutto více než 40 000 000 Kč,

b) čistý obrat více než 80 000 000 Kč,

c) průměrný přepočtený stav zaměstnanců více než 50.

Výjimkou jsou akciové společnosti a svěřenské fondy, které povinnost auditu mají v případě, že za účetní období, za nějž se účetní závěrka ověřuje a za účetní období bezprostředně předcházející, překročily nebo již dosáhly alespoň jedno ze tří uvedených kritérií.

Další výjimkou z povinnosti auditu účetní závěrky jsou účetní jednotky, které ačkoliv podle výše uvedených kritérií by tuto povinnost měly mít, jsou od ní osvobozeny, jestliže sestavují účetní závěrku v průběhu konkursu. Toto osvobození od auditu trvá po sobě jdoucích 36 kalendářních měsíců, počínaje prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni, kterým nastaly účinky prohlášení konkursu, pokud o její ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor.

Auditora si vybírá účetní jednotka z auditorů zapsaných v seznamu auditorů u Komory auditorů ČR. Auditora musí určit nevyšší orgán účetní jednotky. U akciových společností je to valná hromada akcionářů, u ostatních obchodních společností valná hromada společníků. Nemá-li účetní jednotka nejvyšší orgán nebo auditora tento orgán neurčí, pak ho určí dozorčí orgán této účetní jednotky. Statutární orgán je oprávněn uzavřít smlouvu o povinném auditu pouze s takto určeným auditorem.

Auditor je povinen provádět audit v souladu se zákonem o auditorech, s předpisy Komory auditorů ČR a s auditorskými standardy. Auditor není oprávněn nařizovat změny a opravy údajů vykázaných účetní jednotkou. Účetní jednotka je povinna poskytnout auditorovi přiměřenou

Legislativa komentáře

součinnost a požadovaná vysvětlení potřebná k řádnému provedení auditorské činnosti. Auditor a jím pověřené osoby jsou oprávněni být přítomni při inventarizaci majetku účetní jednotky, popřípadě si auditor může v odůvodněném případě vyžádat provedení mimořádné inventarizace.

Auditor je oprávněn požadovat odměnu za auditorskou činnost, jejíž výše je stanovena v závislosti a pracnosti auditu, nesmí být závislá na výsledku auditu ani ovlivněna jakoukoliv skutečností, která by mohla ohrozit nezávislost a nestrannost auditora nebo kvalitu provedeného auditu. Zjistí-li auditor při provádění auditorské činnosti v účetní jednotce skutečnosti, o kterých se lze důvodně domnívat, že mohou naplnit skutkovou podstatu hospodářského trestného činu, trestných činů úplatkářství nebo trestných činů proti majetku, je povinen neprodleně písemně informovat statutární i dozorčí orgán účetní jednotky.

Auditor musí být při provádění auditorské činnosti nezávislý na auditované osobě a nesmí se podílet na jejím rozhodování. Jestliže je nezávislost auditora ve vztahu k auditované účetní jednotce ohrožena skutečnostmi, jako je kontrola vlastních služeb, existence vlastního zájmu, upřednostňování některých osob, nebo další skutečnosti, musí auditor přistoupit k opatřením s cílem toto ohrožení zmírnit. Auditor nesmí také provádět auditorskou činnost v účetní jednotce, pokud je dlouhodobě závislý na příjmech ze služeb poskytnutých této účetní jednotce.

Tabulka 10 Povinnost auditu účetní závěrky podle kategorií účetních jednotek

Aktiva netto celkem Ročního úhrn čistého obratu Průměrný počet zaměstnanců

Kritérium/Kategorie

40 mil.80 mil.50

Velké účetní jednotky Audit vždy

Střední účetní jednotky Audit vždy

Malé účetní jednotky (a.s. a SF) Audit v případě překročení jednoho kritéria po dvě po sobě jdoucí období

Ostatní malé účetní jednotky Audit v případě překročení dvou kritérií po dvě po sobě jdoucí období

Legislativa komentáře

Audit účetní závěrky nezbavuje účetní jednotku odpovědnosti za sestavenou účetní závěrku a údaje v ní uvedené. Auditor má povinnost si vyžádat od účetní jednotky prohlášení o odpovědnosti za účetní závěrku, v němž musí být obsaženo i ujištění, že mu byly poskytnuty veškeré informace, které se týkají účetní závěrky (resp. žádné nebyly zatajeny).

O povinném auditu vyhotoví auditor písemnou zprávu, kterou projedná s řídícím orgánem auditované účetní jednotky. Její součástí je výrok, který musí jasně vyjádřit stanovisko auditora, zda účetní závěrka podává věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví v souladu s použitými právními předpisy a účetními standardy. Výrok může mít jednu z následujících forem:

• bez výhrad (účetní závěrka neobsahuje nesprávnosti),

• s výhradou (účetní závěrka obsahuje nevýznamné nesprávnosti),

• záporný výrok (účetní závěrka obsahuje významné nesprávnosti),

• odmítnutí výroku (auditor byl ve své práci omezen a není schopen se vyjádřit).

Termín provedení auditu není stanoven, lze jej však odvodit od dalších povinností účetní jednotky, zejména v souvislosti se zveřejňováním účetní závěrky nebo výroční zprávy.

5.2. Odevzdání daňového přiznání spolu s účetní závěrkou

Termíny pro odevzdání daňového přiznání, kterým je zároveň termín pro úhradu splatné daně, jsou stanovené v § 136 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů takto:

• U daní vyměřovaných za zdaňovací období, které činí nejméně 12 měsíců, se podává nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období.

• Jde-li o daňový subjekt, který podává daňové přiznání elektronicky a nepodá jej v tříměsíční lhůtě, podává daňové přiznání nejpozději do 4 měsíců po uplynutí zdaňovacího období.

• Jde-li o daňový subjekt, který má zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo jehož daňové přiznání podává daňový poradce, podává se daňové přiznání nejpozději do 6 měsíců po uplynutí zdaňovacího období.

Povinnost auditu není nutné správci daně zvlášť oznamovat. Správce daně může ve výjimečných případech na žádost daňového subjektu prodloužit lhůtu pro podání přiznání. Účetní závěrka v rozsahu, ve kterém byla sestavena, je přílohou k daňovému přiznání.

5.3. Výroční zpráva

Účetní jednotky, které mají ze zákona povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, sestavují povinně výroční zprávu. Tuto povinnost jim ukládá § 21 zákona o účetnictví. Účelem výroční zprávy je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji výkonnosti, činnosti a stávajícím hospodářském postavení účetní jednotky. Výroční zpráva podléhá auditu a účetní jednotka je povinna umožnit každému zájemci do ní nahlédnout.

Výroční zpráva musí kromě informací nezbytných pro naplnění jejího účelu obsahovat finanční

i nefinanční informace. Ve výroční zprávě je povinna účetní jednotka uvést nejméně tyto finanční a nefinanční informace:

a) o skutečnostech, které nastaly až po rozvahovém dni a jsou významné pro naplnění účelu výroční zprávy,

b) o předpokládaném vývoji činnosti účetní jednotky,

c) o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje,

d) o aktivitách v oblasti životního prostředí a pracovněprávních vztazích,

e) o tom, zda účetní jednotka má organizační složku v zahraničí,

f) případně další informace požadované zvláštními právními předpisy.

Nefinanční informace v těchto oblastech uvádějí pouze velké účetní jednotky (§ 32g zákona o účetnictví).

V případě, že účetní jednotka používá investiční nástroje, případně další obdobná aktiva a pasiva, musí uvést ve výroční zprávě také informace o

• cílech a metodách řízení rizik dané společnosti, včetně její politiky pro zajištění všech hlavních typů plánovaných transakcí, u kterých se použijí zajišťovací deriváty,

• cenových, úvěrových, likvidních rizicích a rizicích souvisejících s tokem hotovosti, kterým je účetní jednotka vystavena.

Součástí výroční zprávy je účetní závěrka a připojená zpráva o auditu účetní závěrky. Přílohou výroční zprávy je i zpráva o vztazích mezi propojenými osobami v případě, že má účetní jednotka povinnost tuto zprávu vyhotovit v souladu s §§ 82–88 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích.

5.4. Zpráva o vztazích mezi propojenými osobami

Propojené osoby podle zákona o obchodních

korporacích (§ 82) jsou:

• ovládající a ovládaná osoba,

• ostatní osoby ovládané stejnou ovládající osobou.

Ovládající osoba je taková osoba

• která může přímo nebo nepřímo uplatňovat rozhodující vliv,

• která může prosadit jmenování, volbu nebo odvolání většiny osob orgánů společnosti,

• která představuje více osob jednajících ve shodě, které společně disponují většinou hlasovacích práv,

• která disponuje alespoň 40 % hlasovacích práv, není-li prokázáno, že jiná osoba disponuje stejným nebo vyšším množstvím.

Povinné informace:

• jaké smlouvy byly uzavřeny v posledním účetním období,

• jiné právní úkony, které byly učiněny v zájmu těchto osob,

• všechna ostatní opatření, která byla v zájmu nebo na popud těchto osob přijata nebo uskutečněna ovládanou osobou,

• bylo-li poskytnuto ovládanou osobou plnění, jaké bylo poskytnuto protiplnění,

• u opatření jejich výhody a nevýhody, a zda nevznikla ovládané osobě újma,

• zda byla újma uhrazena, nebo zda byla uzavřena smlouva o její úhradě.

Statutární orgán ve zprávě o vztazích zároveň zhodnotí výhody a nevýhody plynoucí ze vztahů mezi spojenými osobami, uvede, zda převládají výhody nebo nevýhody a jaká z toho pro ovládanou osobu plynou rizika. Současně uvede, zda, jakým způsobem a v jakém období byla nebo bude vyrovnána případná újma, pokud vznikla. Má-li ovládaná osoba kontrolní orgán, přezkoumá tento orgán zprávu o vztazích. O výsledcích přezkumu informuje její nejvyšší orgán a sdělí mu své stanovisko, které také obsahuje názor na vyrovnání újmy.

Každý společník má právo navrhnout jmenování znalce pro účely přezkoumání zprávy o vztazích, jsou-li v zprávě uvedeny informace o tom, že vznikla újma, která nebyla, nebo nebude vyrovnána, nebo jsou-li ve stanovisku kontrolního orgánu uvedeny ke zprávě o vztazích výhrady.

Legislativa komentáře

5.5. Zveřejnění údajů z účetní závěrky

Účetní jednotky mají povinnost odevzdávat a zveřejňovat účetní závěrku i výroční zprávu (pokud mají povinnost ji vyhotovovat) ze zákona o účetnictví (§ 21a, 21b). Zveřejňují účetní závěrku i výroční zprávu po jejich ověření auditorem a po schválení k tomu příslušným orgánem, a to ve lhůtě do 30 dnů od splnění obou uvedených podmínek, pokud zvláštní právní předpisy nestanoví lhůtu jinou, nejpozději však do konce bezprostředně následujícího účetního období, bez ohledu na to, zda byla účetní závěrka schválena.

Účetní jednotky, které se zapisují do obchodního rejstříku, zveřejňují účetní závěrku a výroční zprávu jejich uložením do sbírky listin obchodního rejstříku, přitom účetní závěrka může být uložena jako součást výroční zprávy. Předání se provádí elektronicky. Účetní jednotky, které podle zvláštního právního předpisu předávají výroční zprávu České národní bance, předávají účetní závěrku a výroční zprávu do sbírky listin obchodního rejstříku jejím prostřednictvím. Obchodní společnosti mohou zveřejnění účetní závěrky ve sbírce listin provést prostřednictvím správce daně. Účetní jednotka spolu s podáním přiznání k dani z příjmů zasílá svému správci daně i účetní závěrku, která je přílohou elektronicky podávaného daňového přiznání. Tímto jedním podáním, které nahrazuje dosavadní dva úkony, dochází k administrativnímu zjednoduše-

ní a zefektivnění komunikace v rámci systémů veřejné správy. Nový způsob zveřejnění účetní závěrky je určený především pro mikro a malé účetní jednotky, resp. účetní jednotky, které nemusí mít účetní závěrku ověřenou auditorem, a patří mezi obchodní korporace. V žádosti o zveřejnění uvedou části účetní závěrky, které mají být zveřejněny (např. malé a mikro účetní jednotky, které nemají povinnost ověření účetní závěrky, nemusí zveřejňovat výkaz zisku a ztráty).

Účetní jednotky, které mají povinnost auditu účetní závěrky a výroční zprávy, nesmí zveřejnit informace, které ověřeny nebyly, způsobem, který by mohl uživatele uvést v omyl, že auditorem ověřeny byly. Stejně tak jsou účetní jednotky povinny zveřejnit informaci o tom, že účetní závěrka nebyla schválena k tomu příslušným orgánem, pokud se tak stalo.

6. Závěr

Jak vyplývá z uvedeného článku, účetní závěrka neznamená jen sestavení účetních výkazů a přílohy, ale předchází tomu celá řada činností, které byly v úvodní části článku stručně představeny. Tyto činnosti jsou velmi důležité, neboť na nich záleží, aby účetní závěrka věrně a poctivě zobrazovala finanční situaci účetní jednotky a způsob jejího hospodaření tak, aby uživatel těchto informací mohl na jejich základě učinit správná ekonomická rozhodnutí.

Kategorie

Výroční zpráva Nefinanční informace RozvahaVýkaz Z/ZVýkaz CF Výkaz o ZVK Příloha

Mikro bez auditu––ano –––ano s auditemano–anoano––ano

Malá bez auditu––ano –––ano s auditemano–anoano––ano

Střední ano–anoanoanoanoano

Velká anoanoanoanoanoanoano

Tabulka 11 Povinnost zveřejňování účetní závěrky podle kategorií účetních jednotek

Zákon o účetnictví v § 7 uvádí, že věrné zobrazení znamená, jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je v souladu s účetními metodami uloženými tímto zákonem. Dále pak uvádí, že účetní jednotka je povinna použít účetní metody způsobem, který vychází z předpokladu, že bude nepřetržitě pokračovat ve své činnosti a že nenastává žádná skutečnost, která by ji v této činnosti pokračovat v dohledné budoucnosti zabraňovala. To jsou základní pravidla, která musí ten, kdo sestavuje účetní závěrku dodržovat, stejně jako auditor, který účetní závěrku ověřuje, musí tato pravidla respektovat, případně upozornit na jejich porušování.

Kromě vlastního sestavení účetní závěrky mají účetní jednotky další řadu následných povinností, na které upozorňuje poslední část článku.

Tento článek byl zpracován jako jeden z výstupů výzkumného projektu Fakulty financí a účetnictví na VŠE v Praze, který je realizován v rámci institucionální podpory IP100040.

Článek prošel recenzním řízením redakční rady.

Prof. Ing. Libuše Müllerová, CSc.

Absolventka Vysoké školy ekonomické v Praze. Na VŠE působí od roku 1968, v letech 1994–2002 jako vedoucí Katedry finančního účetnictví a auditingu na Fakultě financí a účetnictví. Je obsahovým garantem řady kursů zajišťovaných katedrou, školitelkou doktorandů a členkou vědecké rady fakulty. Veřejnosti je známa svými publikacemi a vzdělávací činností v oblasti účetnictví a auditu.

Patří mezi zakládající členy Národní účetní rady, kde je dosud zástupcem za VŠE.

Prof. Ing. Libuše Müllerová, CSc.

Legislativa komentáře

Poskytnuté zálohy v cizí měně

V souladu s § 4 odst. 12 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve

předpisů (dále jen „ZoÚ“), jsou účetní

jednotky povinny vést účetnictví v jednotkách české měny. Stejně tak se v české měně vykazují jednotlivé položky účetní závěrky.

Proto součástí prací, které předcházejí sestavení účetní závěrky, je přepočet položek, které byly primárně vyjádřeny v cizí měně (např. devizový účet, valutová pokladna, pohledávky za odběrateli či závazky vůči dodavatelům), na českou měnu. V této souvislosti vzniká kurzový rozdíl, který představuje finanční náklad (kurzová ztráta) nebo finanční výnos (kurzový zisk) jako důsledek kurzového (resp. měnového) rizika.

Účetní jednotky k rozvahovému dni obvykle tradičně považovaly zálohy poskytnuté v cizí měně (na pořízení dlouhodobého majetku, zásob či služeb) za cizoměnové pohledávky a provádějí jejich kurzový přepočet, přičemž ve finančním výsledku hospodaření jsou vykazovány kurzové rozdíly. K okamžiku dodání souvisejícího aktiva, nebo poskytnutí služby, tj. ke dni uskutečnění účetního případu, se záloha zúčtuje, přičemž dochází opět ke kurzovému přepočtu a k vykázání kurzových rozdílů ve finančním výsledku hospodaření. Je otázkou, zda při vykázání této zálohy k datu účetní závěrky a následně jejího zúčtování, je účetní jednotka vystavena kurzovému riziku.

Národní účetní rada se zabývala problematikou záloh poskytnutých v cizí měně a vydala interpretaci I-43 Poskytnuté zálohy v cizí měně, která se snaží vysvětlit, zda v případě, kdy dodavatel přijal zálohu a následně poskytne plnění, je vykázání této zálohy k datu účetní závěrky a její následné zúčtování vystaveno kurzovému riziku.

Interpretace si klade za úkol odpovědět na následující otázky:

a) Co je podstatou poskytnuté zálohy?

b) Kdy je záloha pohledávkou?

c) Kde v rozvaze má být vykázána poskytnutá záloha, pokud není pohledávkou?

d) Kdy k poskytnuté záloze jsou vykazovány kurzové rozdíly?

znění pozdějších

Interpretace se pokusila odpovědět (a zdůvodnit) uvedené otázky.

ad a) Obecně platí, že pořizovací cenu nakupovaného majetku nebo služby lze uhradit hned při jejich dodání, po dodání, anebo před dodáním (je zachycena poskytnutá záloha). Pokud existuje jistota, že k dodání dojde, poskytnutá záloha v závislosti na její výši představuje ve své podstatě část nebo celkovou úhradu pořizovací ceny nakupovaného majetku či služby, přičemž je obvyklé, že takové dodání následuje.

ad b) Poskytnutá záloha by byla pohledávkou v případě, že by k sjednanému dodání majetku nebo služby nedošlo a očekávalo by se navrácení poskytnuté částky. V tom případě je záloha poskytnutá v cizí měně v rozvaze vykazována v rámci pohledávek a k datu účetní závěrky podléhá kurzovému přepočtu (v tom případě existuje kurzové riziko).

ad c) Poskytnutá záloha je v rozvaze vykazována v závislosti na tom, na co byla poskytnuta, tj. v rámci dlouhodobého majetku, je-li očekávaným plněním pořízení dlouhodobého majetku, v rámci zásob, je-li očekávaným plněním pořízení zásob, nebo v rámci nákladů příštích období, je-li očekávaným plněním pořízení služby. Nepředstavuje tedy majetek (nebo jeho část) poskytnutý v cizí měně, který by měl být předmětem kurzového přepočtu.

Legislativa komentáře

ad d) Účetní jednotka vykazuje zůstatek poskytnuté zálohy v peněžních jednotkách české měny v hodnotě stanovené kurzovým přepočtem k datu účetního případu, konkrétně k datu poskytnutí peněžních prostředků. V souladu s § 4 odst. 12 ZoÚ, pokud jsou položky vyjádřeny v cizí měně, jsou účetní jednotky povinny použít i cizí měnu (rozumí se při účtování v hlavní knize).

Podívejme se proto nyní na konkrétní případy, kdy poskytnutá záloha v cizí měně přichází v souladu s uvedenou interpretací v úvahu. Pro zjednodušení nebudeme uvažovat DPH a předpokládáme, že účetní jednotka používá aktuální kursy k datu uskutečnění účetního případu.

Příklad č. 1: Pořízení dlouhodobého majetku za cizí měnu

Účetní jednotka si objednala dodání výrobní linky od dodavatele v pořizovací ceně 1 000 000 EUR. Dodavatel požadoval zálohu 500 000 EUR, která byla zaplacena v prosinci běžného účetního období (kurs k datu zaplacení činil 25 Kč/EUR). Výrobní linka byla dodána v únoru následujícího účetního období za sjednanou cenu 1 000 000 EUR. Kurs k datu dodání činil 26,75 Kč/EUR. Účetní jednotka doplatila v březnu 500 000 EUR (kurs 26 Kč/EUR) (Tabulka 1).

Operace běžného obdobíEURKčMDDal

Zaplacená záloha (kurs 25 Kč/EUR)500 000,–12 500 000,–052221

Operace následujícího účetního období

Faktura od dodavatele (kurs 26,75 Kč/EUR) (zaúčtování pouze doplatku, který představuje závazek) 500 000,–13 375 000,–042321

Zúčtování zálohy500 000,–12 500 000,–042052

Doplatek (kurs 26 Kč/EUR)500 000,–13 000 000,–321221

Kurzový rozdíl (kurzový zisk)375 000,–321663

Zařazení majetku v pořizovací ceně25 875 000,–022042

Tabulka 1

Legislativa komentáře

Použité účty:

022 – Hmotné movité věci a jejich soubory

042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku

052 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný

majetek

221 – Bankovní účty

321 – Dodavatelé

663 – Kurzový zisk

Příklad č. 2: Pořízení zásob za cizí měnu

Účetní jednotka si objednala dodání zboží od

dodavatele v pořizovací ceně 100 000 EUR. Dodavatel požadoval zálohu (resp. platbu předem) v plné výši sjednané ceny 100 000 EUR, která byla zaplacena v prosince běžného

účetního období (kurs k datu zaplacení činil 25 Kč/EUR). Zásoby byly dodány v únoru následujícího účetního období za sjednanou cenu 100 000 EUR. Kurs k datu dodání činil 26,75 Kč/EUR (Tabulka 2).

Použité účty:

131 – Pořízení zboží

Tabulka 2

132 – Zboží na skladě a v prodejnách

153 – Poskytnuté zálohy na zboží

221 – Bankovní účty

321 – Dodavatelé

663 – Kurzový zisk

Operace běžného obdobíEURKčMDDal

Zaplacená záloha (kurs 25 Kč/EUR)100 000,–2 500 000,–153221

Operace následujícího účetního období

Zařazení zásob do skladu v pořizovací ceně (v návaznosti na příjemku a přijatou fakturu, která je již uhrazena)

Tabulka 3

2 500 000,–132153

Operace běžného obdobíEURKčMDDal

Zaplacená záloha (kurs 25 Kč/EUR)25 000,–625 000,–381221

Operace následujícího účetního období

Faktura od dodavatele (kurs 26,75 Kč/EUR)25 000,–668 750,–518321

Zúčtování předplacené části25 000,– 625 000,–518381

Doplatek smluvní ceny (kurs 26 Kč/EUR)25 000,–650 000,–321221

Kurzový rozdíl (kurzový zisk)18 750,–321663

Příklad č. 3: Pořízení služeb za cizí měnu

Účetní jednotka si objednala reklamní služby od dodavatele za smluvní cenu 50 000 EUR. Dodavatel požadoval zálohu ve výši 50 % smluvní ceny 25 000 EUR, která byla zaplacena v prosinci běžného účetního období (kurs k datu zaplacení zálohy činil 25 Kč/EUR). Služby byly dodány v únoru následujícího účetního období

Tabulka 4

za sjednanou smluvní cenu 50 000 EUR. Kurs k datu dodání služby činil 26,75 Kč/EUR. Účetní jednotka doplatila v březnu 50 000 EUR (kurs 26 Kč/EUR) (Tabulka 3).

Použité účty:

221 – Bankovní účty

321 – Dodavatelé

381 – Náklady příštích období

518 – Ostatní služby 663 – Kurzový zisk

Příklad č. 4: Vrácení zálohy

při zrušení objednávky

Účetní jednotka si objednala dodání zboží od dodavatele v pořizovací ceně 100 000 EUR. Dodavatel požadoval zálohu (resp. platbu předem) v plné výši sjednané ceny 100 000 EUR, která byla zaplacena v prosinci běžného účetního období (kurs k datu zaplacení činil 25 Kč/ EUR). V následujícím účetním období dodavatel odstoupil od smlouvy a domluvil se s partnerem, že zaplacenou zálohu vrátí. Kurs k datu dohody činil 26 Kč/EUR. Vrácení se uskuteční ve dvou splátkách, první splátka 50 000 EUR v únoru (kurz 26,75 Kč/EUR) a druhá splátka 50 000 EUR v červnu téhož roku (kurs 25,50 Kč/EUR). (Tabulka 4).

Operace běžného obdobíEURKčMDDal

Zaplacená záloha (kurs 25 Kč/EUR)100 000,–2 500 000,–153221

Operace následujícího účetního období

Dohoda o vrácení zálohy (kurs 26 Kč/EUR)100 000,– 2 600 000,–314153

Kurzový rozdíl (kurzový zisk)100 000,–153663

Přijatá první splátka (kurs 26,75 Kč/EUR)50 000,– 1 337 500,–221314

Kurzový rozdíl (kurzový zisk)*37 500,–314 663

Přijatá druhá splátka (kurs 25,50 Kč/EUR50 000,–1 275 000,–221314

Kurzový rozdíl (ztráta)*25 000,–563314

* Poznámka: V případě postupných splátek v cizí měně v rámci jednoho účetního období je možné kurzový rozdíl zaúčtovat až s poslední splátkou. V našem případě by se jednalo o výsledný kurzový zisk 12 500 Kč.

Legislativa komentáře

Použité účty:

153 – Poskytnuté zálohy na zboží

221 – Bankovní účty

314 – Poskytnuté provozní zálohy

321 – Dodavatelé

662 – Kurzová ztráta

663 – Kurzový zisk

Závěr

Z uvedených příkladů je jasně vidět, že poskytnutá záloha na dlouhodobý majetek, na zásoby nebo na služby se k datu účetní závěrky nepřepočítává, je-li očekáváno dodání a stejně tak nedochází ke kurzovému přepočtu ani v okamžiku dodání, kdy ve své podstatě dochází k zúčtování zálohy. Teprve v případě, že dodavatel od plnění odstoupí nebo nastane jiný důvod vrácení uhrazené peněžní částky, mění se poskytnutá záloha na běžnou cizoměnovou pohledávku, která podléhá kurzovému přepočtu. Národní účetní rada následně vydala intepretaci I-47 Přijaté zálohy v cizí v cizí měně, která vychází ze stejné filosofie jako v tomto článku přiblížená interpretace I-43 Poskytnuté zálohy v cizí měně

Literatura:

Zákon č. 563/1991 Sb. o účetnictví,(https://businesscenter.podnikatel.cz/pravo/zakony/ucto/) Interpretace Národní účetní rady I-43 Poskytnuté zálohy v cizí měně (http://nur.cz/interpretace/ schvalene-interpretace/i-43/)

Tento článek byl zpracován jako jeden z výstupů výzkumného projektu Fakulty financí a účetnictví na VŠE v Praze, který je realizován v rámci institucionální podpory IP100040.

Článek prošel recenzním řízením redakční rady.

Prof. Ing. Libuše Müllerová, CSc.

Ing. Libor Vašek, Ph.D.

Prof. Ing. Libuše Müllerová, CSc.

Absolventka Vysoké školy ekonomické v Praze. Na VŠE působí od roku 1968, v letech 1994–2002 jako vedoucí Katedry finančního účetnictví a auditingu na Fakultě financí a účetnictví. Je obsahovým garantem řady kursů zajišťovaných katedrou, školitelkou doktorandů a členkou vědecké rady fakulty. Veřejnosti je známa svými publikacemi a vzdělávací činností v oblasti účetnictví a auditu. Patří mezi zakládající členy Národní účetní rady, kde je dosud zástupcem za VŠE.

Ing. Libor Vašek, Ph.D.

Účetní expert, člen Komory certifikovaných účetních, odborný asistent na katedře finančního účetnictví a auditingu VŠE v Praze. Konzultant a lektor v olbasti IFRS a podnikových konsolidací. Autor a spoluautor řady odborných publikací a článků. Je též členem kontrolního výboru Rady pro veřejný dohled nad auditem, členem Legislativní rady malých a středních podniků při AMSP ČR a zastupoval Komoru certifikovaných účetních v Národní účetní radě.

Sledujte nás na naší nové facebookové stránce Komory!

Legislativa komentáře

Účetní závěrka nestátních neziskových organizací

podnikatelských subjektů, přesto lze nalézt řadu specifik a odlišností, jimž je věnován tento článek.

Jde konkrétně o specifika na úrovni účetních výkazů a přílohy v účetní závěrce vč. výroční zprávy a s nimi související povinnosti účetní jednotky jako je schválení účetní závěrky a výroční zprávy a jejich zveřejnění, povinnost auditu a určení auditora.

Účetní závěrka nestátních neziskových organizací vychází z těchto předpisů:

• zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů,

• vyhláška č. 504/2002 Sb., pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů,

• České účetní standardy pro účetní jednotky, u kterých hlavní činností není podnikání (č. 401 – č. 414).

Účetní jednotky mohou vést podle § 1 odst. 2 písm. a) a písm. b) zákona o účetnictví jednoduché účetnictví, jde-li o neplátce DPH, jejich celkové příjmy za poslední uzavřené účetní období nepřesáhnou 3 mil. Kč, hodnota jejich majetku nepřesáhne 3 mil. Kč a jsou současně zákonem vyjmenovanou nestátní neziskovou organizací (spolek nebo pobočný spolek, odborová organizace, organizace zaměstnavatelů, církev, náboženská společnost nebo církevní instituce a honební společenstvo). Tyto účetní jednotky

se řídí vyhláškou č. 325/2015 Sb., pro účetní jednotky, které vedou jednoduché účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Předmětem jednoduchého účetnictví jsou výdaje, příjmy, majetek a závazky. Účetními knihami v jednoduchém účetnictví jsou peněžní deník, kniha pohledávek

Účetní závěrka nestátních neziskových organizací je v mnohém podobná účetní závěrce

a závazků a pomocné knihy ostatních složek majetku. Na konci účetního období (kalendářního roku; hospodářský rok účetní jednotky v jednoduchém účetnictví neuplatňují) sestavují účetní jednotky přehled o příjmech a výdajích a přehled o majetku a závazcích.

1. Zjednodušený rozsah vedení účetnictví

Zákon o účetnictví v § 9 povoluje malým a mikro účetním jednotkám bez povinného auditu (uvedeným v § 1 odst. 2 písm. a) a písm. b) vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, přičemž musí jít o zákonem vyjmenovanou právní formu (spolek a pobočný spolek, odborová organizace, organizace zaměstnavatelů, církev, náboženská společnost nebo církevní právnická instituce, honební společenstvo, obecně prospěšná společnost, nadační fond, ústav, společenství

Legislativa komentáře

vlastníků jednotek, bytové družstvo a sociální družstvo). V ostatních případech vedou účetní jednotky účetnictví v plném rozsahu.

2. Účetní závěrka

Sestavení účetní závěrky předcházejí přípravné práce vč. uzávěrkových operací. Tyto postupy a principy se v zásadě neliší v porovnání s podnikatelskými subjekty, a proto není třeba je podrobněji rozebírat. Jde zejména o inventarizaci majetku a závazků, časové rozlišení výnosů a nákladů, výpočet daně z příjmů atd. V souvislosti se zmíněnou daní z příjmů právnických osob je třeba uvést, že u nestátních neziskových organizací existují v praxi 3 možné režimy zdanění (široký základ daně, úzký základ daně a standardní režim podobný podnikatelům) a již v účetnictví je třeba rozlišovat jednotlivé druhy činností a s nimi spojené příjmy a náklady (výdaje). Děje se tak prostřednictvím analytických účtů, číselníku středisek, zakázek apod. Zdanění nestátních neziskových organizací pak tvoří samostatné a poměrně složité téma, které ovšem není předmětem tohoto článku.

Účetní závěrka nestátních neziskových organizací je tvořena stejně jako u podnikatelů rozvahou (bilancí), výkazem zisku a ztráty a přílohou. Naopak u nestátních neziskových organizací se uživatel účetní závěrky nesetká s přehledem peněžních toků ani přehledem o změnách vlastního kapitálu, které nejsou povinně sestavovány ani v případě povinného auditu účetní závěrky. Rovněž zpráva o vztazích mezi propojenými osobami není u těchto účetních jednotek relevantní. Mnohá specifika účetní závěrky nestátních neziskových organizací jsou patrná již pohledem na účetní výkazy. Následující podkapitoly zmiňují ta nejpodstatnější.

2.1. Rozvaha

V rozvaze nestátních neziskových organizací například uživatel nenalezne netto hodnotu jednotlivých položek dlouhodobých aktiv, ale pouze

Legislativa komentáře

brutto hodnotu a korekci. Případnou netto hodnotu si musí dopočítat nebo spoléhat na přílohu v účetní závěrce, pokud tuto informaci obsahuje. Srovnatelnost údajů mezi rozvahovými dny je zachována, jelikož rozvaha uvádí stav položek aktiv, vlastního kapitálu a závazků k prvnímu i poslednímu dni účetního období.

Dále rozvaha neobsahuje případný goodwill či oceňovací rozdíl jako samostatné položky a vykazují se jako ostatní dlouhodobý hmotný majetek či ostatní dlouhodobý nehmotný majetek.

Vypovídací schopnost rozvahy může být omezena v rámci pohledávek, jelikož nedochází k oddělenému vykazování dlouhodobých a krátkodobých pohledávek. Zde se hodí doporučit provést toto rozdělení v příloze v účetní závěrce. Další specifikum v oblasti pohledávek spočívá v tvorbě pouze daňově uznatelných opravných položek k pohledávkám. K žádným jiným aktivům se opravné položky netvoří. A stejně jako v případě dlouhodobých aktiv nelze z rozvahy vyčíst netto hodnotu pohledávek.

V rámci časového rozlišení neexistují komplexní náklady příštích období.

Položka vlastní zdroje je obdobou vlastního kapitálu podnikatelů, ale je mnohem užší, jelikož zahrnuje pouze jmění, fondy, oceňovací rozdíly z přecenění finančního majetku a závazků, účet výsledku hospodaření, výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení a nerozdělený zisk, neuhrazenou ztrátu minulých let. Položky jmění a fondy nesmí nabývat záporných hodnot.

Položka „A.I.1. Vlastní jmění“ zahrnuje hodnotu povinného či dobrovolného vkladu zakladatelů účetní jednotky zapsanou ve veřejném rejstříku. Dále také dotace a účelové dary přijaté jako zdroj financování dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku. Rovněž zde vykazují nestátní neziskové organizace hodnotu bezúplatně nabytého dlouhodobého nehmotného a hmotného odpisovaného majetku sníženou o oprávky a hodnotu bezúplatně nabytého

neodpisovaného majetku, slouží-li pro hlavní činnost účetní jednotky. Opomenout nelze ani nově zjištěný a v účetnictví dosud nezachycený neodpisovaný dlouhodobý majetek a zdroje převedené z fondů.

Položka „A.I.2. Fondy“ obsahuje účelové zdroje vytvořené ze zisků po zdanění, dále také část výtěžku z veřejné sbírky určenou k předem stanovenému účelu, hodnotu bezúplatně nabytých zásob apod.

Položka „A.I.3. Oceňovací rozdíly z přecenění finančního majetku a závazků“ obsahuje oceňovací rozdíly při uplatnění reálné hodnoty a ocenění ekvivalencí u cenných papírů (neurčených k obchodování) a podílů a oceňovací rozdíly při uplatnění reálné hodnoty derivátu zajišťujícího očekávané peněžní roky.

Naopak v rozvaze neexistuje samostatná položka v podobě jiného výsledku hospodaření minulých let zachycující rozdíly ze změn účetních metod a opravy v důsledku nesprávného účtování nebo neúčtování o nákladech a výnosech v minulých obdobích, jsou-li významné. Nestátní neziskové organizace účtují tyto operace proti položce Nerozdělený zisk, neuhrazená ztráta minulých let.

Rozdělování výsledku hospodaření probíhá dle rozhodnutí příslušného orgánu dle konkrétní právní formy účetní jednotky, avšak není možné vyplácet podíly na zisku zakladatelům, zřizovatelům apod. V úvahu přichází pouze přesuny v rámci vlastních zdrojů plynoucí z legislativy nebo vnitřních předpisů účetní jednotky.

Stejně jako tomu je v případě opravných položek k pohledávkám, tvoří nestátní neziskové organizace pouze daňově uznatelné rezervy (u rezerv na opravy dlouhodobého majetku vč. vyčlenění peněžních prostředků na zvláštní bankovní účet).

Daň z příjmů existuje pouze splatná, odložená daň se u těchto účetních jednotek nevykazuje. Tradiční rozdělení závazků na dlouhodobé a krátkodobé je zachováno.

2.2. Výkaz zisku a ztráty

Charakteristickým znakem výkazu zisku a ztráty je členění výnosů a nákladů na hlavní a hospodářskou činnost, které jsou definovány ve vyhlášce č. 504/2002 Sb. v § 5a. Hlavní činností vyhláška rozumí veškerou činnost, pro kterou byla účetní jednotka založena nebo zřízena zvláštním právním předpisem, zřizovací listinou nebo jiným dokumentem. Hospodářskou činnost pak charakterizuje jako činnost stanovenou zvláštním právním předpisem nebo činnost stanovenou ve zřizovací listině, statutu, zakládací listině nebo činnost zapsanou v příslušném rejstříku, zejména činnost doplňkovou, vedlejší, podnikatelskou nebo jinou činnost.

Ve výkazu zisku a ztráty dochází k porušení zásady srovnatelnosti údajů mezi účetními obdobími, jelikož neuvádí hodnoty za předchozí účetní období, jak je zvykem např. u podnikatelů.

Dále dochází k oddělení nákladů a výnosů a ty se vzájemně neprolínají. Rovněž se nevykazuje např. provozní a finanční výsledek hospodaření. Každá položka výkazu zisku a ztráty se tedy člení na hlavní a hospodářskou činnost. Z výkazu lze zjistit celkové výnosy, celkové náklady,

Legislativa komentáře

výsledek hospodaření před zdaněním a výsledek hospodaření po zdanění. A jak již bylo uvedeno, neuvádí se zde odložená daň.

Jelikož jde o subjekty, které nejsou zakládány za účelem dosahování zisku, představují v drtivé většině případů nejvýznamnější zdroj financování ve výnosech přijaté dotace a dary (v menší míře pak členské příspěvky a ostatní výnosy) a nikoliv tržby za vlastní výkony a za zboží, jako tomu je u podnikatelů.

2.3. Příloha

Specifika nestátních neziskových organizací se promítají rovněž v příloze v účetní závěrce, resp. v jejích povinných náležitostech. Vyhláška č. 504/2002 Sb. uvádí v § 30 odst. 1 požadavky na informace uváděné v příloze v účetní závěrce v plném rozsahu. Za zmínku stojí např.:

• písm. i) celková odměna přijatá auditorem za povinný audit roční účetní závěrky a celková odměna přijatá auditorem za jiné ověřovací služby, za daňové poradenství a jiné neauditorské služby (nestátní neziskové organizace mají často povinnost auditu účetní závěrky a dále také ověření přijaté provozní dotace ze strany poskytovatele dotace),

• písm. o) výsledek hospodaření v členění na hlavní a hospodářskou činnost a pro účely daně z příjmů,

• písm. t) způsob zjištění základu daně z příjmů, použití daňových úlev a způsob užití prostředků v běžném účetním období získaných z daňových úlev v předchozích zdaňovacích obdobích, v členění za jednotlivá zdaňovací období podle požadavku zákona o daních z příjmů,

• písm. u) významné položky rozvahy nebo výkazu zisku a ztráty; např. rozpis dlouhodobých úvěrů vč. úrokových sazeb, popis zajištění úvěrů, přijaté dotace na provoz nebo na pořízení dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku ze státního rozpočtu, rozpočtu územních samosprávných celků nebo ze státních fondů, s uvedením výše dotací a jejich zdrojů,

Legislativa komentáře

• písm. v) přehled o přijatých a poskytnutých darech, dárcích a příjemcích darů, jde-li o významné částky, nebo pokud to vyžaduje zvláštní právní předpis,

• písm. w) přehled o veřejných sbírkách podle zákona upravujícího veřejné sbírky, s uvedením účelu a výše vybraných částek,

• písm. x) způsob vypořádání výsledku hos-

Tabulka 1 Povinnost sestavit výroční zprávu

Právní formaPrávní předpis

Politická strana a politické hnutí

Spolek

Církev a náboženská společnost

Obecně prospěšná společnost

podaření z předcházejících účetních období, zejména rozdělení zisku atd.

Příloha v účetní závěrce ve zkráceném rozsahu nemusí obsahovat informace o způsobu stanovení reálné hodnoty příslušného majetku a závazků podle zákona o účetnictví a o použitém oceňovacím modelu a technice při

Zákon č. 424/1991 Sb., o sdružování v politických stranách a v politických hnutích, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit výroční finanční zprávu platí vždy do 1. 4. po skončení účetního období a předložit ji Úřadu pro dohled nad hospodařením politických stran a politických hnutí (§ 19h odst. 1); specifický obsah a struktura výroční finanční zprávy nad rámec zákona o účetnictví (dle přílohy č. 2 k vyhlášce č. 114/2017 Sb.)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; povinnost platí, jen pokud je povinný audit účetní závěrky dle zákona o účetnictví; není specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví

Zákon č. 3/2002 Sb., zákon o církvích a náboženských společnostech, ve znění pozdějších předpisů; povinnost platí, jen pokud je povinný audit dle zákona o účetnictví; účelové zařízení sestavuje výroční zprávu o činnosti a hospodaření, jejíž součástí je účetní závěrka; specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví pro účelová zařízení (§ 16a odst. 5)

Zákon č. 248/1995 Sb., zákon o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů; povinnost sestavení platí vždy (§ 20); povinnost ověření auditorem, jen pokud se ověřuje účetní závěrka auditorem; specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví (§ 21)

Nadace Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit platí vždy (§ 358); specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví (§ 358 odst. 3)

Nadační fond

Veřejná vysoká škola

Ústav

Společenství vlastníků jednotek

Školská právnická osoba

Veřejná výzkumná instituce

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit platí, jen pokud je povinný audit dle zákona o účetnictví; není specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví

Zákon č. 111/1998 Sb., zákon o vysokých školách, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit výroční zprávu o činnosti a výroční zprávu o hospodaření (§ 21 odst. 1); specifický obsah výročních zpráv nad rámec zákona (§ 21 odst. 2 a odst. 3)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit platí vždy (§ 416); specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví (§ 416 odst. 1)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit platí, jen pokud je povinný audit dle zákona o účetnictví; není specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví

Zákon č. 561/2004 Sb., školský zákon, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit platí, jen pokud je povinný audit dle zákona o účetnictví; není specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví

Zákon č. 341/2005 Sb., o veřejných výzkumných institucích, ve znění pozdějších předpisů; povinnost sestavit platí vždy (§ 30); specifický obsah výroční zprávy nad rámec zákona o účetnictví (§ 30 odst. 4)

Zdroj: Vlastní zpracování.

ocenění reálnou hodnotou. Rovněž nemusí být uváděny informace o výši a povaze jednotlivých položek výnosů a nákladů, které jsou mimořádné svým objemem nebo původem a informace o odměně auditora dle písm. i) výše.

Rozvahu, výkaz zisku a ztráty a přílohu v účetní závěrce mohou sestavit ve zkráceném rozsahu pouze malé a mikro účetní jednotky bez povinného auditu.

3. Výroční zpráva

Povinnost sestavit výroční zprávu vyplývá účetním jednotkám z § 21 odst. 1 zákona o účetnictví, a to v situaci, kdy mají povinnost auditu účetní závěrky. Povinné náležitosti pak definuje odst. 2. Současně odst. 6 uvádí, že účetní jednotky, kterým povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem stanoví zvláštní

Tabulka 2 Schválení účetní závěrky a výroční zprávy

Právní formaOrgán

Politická strana a politické hnutíDle vnitřních předpisů

Spolek

Legislativa komentáře

právní předpis, vyhotoví výroční zprávu nebo obdobný dokument, pokud jim tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis. U řady nestátních neziskových organizací nařizuje povinnost sestavit výroční zprávu jejich základní právní předpis (vč. povinně zveřejňovaných údajů nad rámec zákona o účetnictví), jak uvádí následující Tabulka 1.

4. Schválení účetní závěrky a výroční

zprávy

Schválení účetní závěrky a výroční zprávy je u podnikatelských subjektů obvykle v kompetenci nejvyššího orgánu. V případě nestátních neziskových organizací ne vždy platí, že mají nejvyšší orgán, a proto existují i zde určitá specifika, která uvádí níže uvedená Tabulka 2.

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; nejvyšší orgán (§ 247)

Církev a náboženská společnostDle vnitřních předpisů

Obecně prospěšná společnost

Nadace

Nadační fond

Veřejná vysoká škola

Ústav

Společenství vlastníků jednotek

Školská právnická osoba

Veřejná výzkumná instituce

Zdroj: Vlastní zpracování.

Zákon č. 248/1995 Sb., zákon o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů; správní rada (§ 13 odst. 2)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; správní rada (§ 360)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; výslovně neuvedeno – správní rada

Zákon č. 111/1998 Sb., zákon o vysokých školách, ve znění pozdějších předpisů; akademický senát (§ 9)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; správní rada (§ 411 odst. 1)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; shromáždění (§ 1208)

Zákon č. 561/2004 Sb., školský zákon, ve znění pozdějších předpisů; rada (§ 132 odst. 1)

Zákon č. 341/2005 Sb., o veřejných výzkumných institucích, ve znění pozdějších předpisů; rada instituce (§ 18 odst. 2)

Legislativa komentáře

5. Zveřejnění účetní

závěrky a výroční zprávy

Účetní jednotky jsou povinny zveřejnit účetní závěrku a výroční zprávu, pokud jsou zapsané ve veřejném rejstříku nebo jim tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis. Účetní závěrka musí být zveřejněna v tom rozsahu, v jakém byla sestavena, příp. v rozsahu a znění, v němž byla zauditována. V případě povinného auditu, zveřej-

Tabulka 3 Povinnost zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy

Právní formaPrávní předpis

Politická strana a politické hnutí

Spolek

Zákon č. 424/1991 Sb., o sdružování v politických stranách a v politických hnutích, ve znění pozdějších předpisů (§ 19h odst. 1 + § 19f)

§ 21a odst. 2 a odst. 4 zákona o účetnictví (do 1 měsíce od schválení, nejpozději do 12 měsíců od rozvahového dne)

Církev a náboženská společnost V případě povinnosti dle zákona č. 3/2002 Sb. není upravena lhůta ani způsob zveřejnění

Obecně prospěšná společnost

Zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech, ve znění pozdějších předpisů (§ 20), v termínu stanoveném správní radou, nejpozději do 6 měsíců po skončení účetního období a § 21a odst. 2, odst. 4 zákona o účetnictví (do 1 měsíce od schválení správní radou, nejpozději však do 12 měsíců od rozvahového dne)

Nadace Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; do 30 dnů od schválení správní radou (§ 360), nejpozději však do 12 měsíců od rozvahového dne

Nadační fond § 21a odst. 2 a odst. 4 zákona o účetnictví (do 1 měsíce od schválení, nejpozději do 12 měsíců od rozvahového dne)

Veřejná vysoká škola Zákon č. 111/1998 Sb., o vysokých školách, ve znění pozdějších předpisů; v termínu a formě stanovené opatřením (§ 21)

Ústav

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; do 6 měsíců po skončení účetního období (§ 416 odst. 2) a § 21a odst. 2 a odst. 4 zákona o účetnictví (do 1 měsíce od schválení, nejpozději do 12 měsíců od rozvahového dne)

Společenství vlastníků jednotek § 21a odst. 2 a odst. 4 zákona o účetnictví (do 1 měsíce od schválení, nejpozději do 12 měsíců od rozvahového dne)

Školská právnická osoba Není upraveno

Veřejná výzkumná instituce

Zákon č. 341/2005 Sb., o veřejných výzkumných institucích, ve znění pozdějších předpisů; do 6 měsíců po skončení kalendářního roku (§ 30 odst. 1); první výroční zprávu po svém vzniku zveřejní veřejná výzkumná instituce nejpozději do 6 měsíců od počátku kalendářního roku následujícího po vzniku veřejné výzkumné instituce; pouze v případě, že činnost veřejné výzkumné instituce v roce jejího vzniku je kratší než 6 měsíců, prodlužuje se tato lhůta o 1 rok (§ 30 odst. 2)

Zdroj: Vlastní zpracování.

ní účetní jednotka účetní závěrku a výroční zprávu po ověření auditorem a po schválení k tomu příslušným orgánem do 30 dnů od splnění obou uvedených podmínek, pokud zvláštní právní předpis nestanoví něco jiného (jím zákon o účetnictví rozumí základní právní předpis upravující danou právní formu nestátní neziskové organizace), nejpozději však do 12 měsíců od rozvahového dne zveřejňované účetní závěrky bez ohledu na to, zda byly tyto účetní záznamy uvedeným způsobem schváleny. Povinnost zveřejnění se vztahuje i na zprávu auditora a informaci o tom, že zveřejňované účetní záznamy nebyly případně schváleny uvedeným způsobem. Zveřejněním se

Legislativa komentáře

rozumí uložení do sbírky listin, přičemž účetní závěrka může být součástí výroční zprávy.

Malé a mikro účetní jednotky bez povinného auditu nemusejí stejně jako podnikatelé zveřejňovat výkaz zisku a ztráty, pokud jim tuto povinnost nestanoví zvláštní právní předpis. Povinnost zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy u vybraných právních forem nestátních neziskových organizací uvádí Tabulka 3.

Právní formaPrávní předpis

Politická strana a politické hnutí

Zákon č. 424/1991 Sb., o sdružování v politických stranách a v politických hnutích, ve znění pozdějších předpisů; povinnost platí vždy (§ 17 odst. 9); zpráva auditora musí být s výrokem bez výhrad SpolekPři splnění kritérií uvedených v zákoně o účetnictví (§ 20)

Církev a náboženská společnost

Obecně prospěšná společnost

Nadace

Zákon č. 3/2002 Sb., zákon o církvích a náboženských společnostech, ve znění pozdějších předpisů; účelová zařízení – ano, pokud mají obrat nad 10 mil. Kč (§ 16a odst. 5 písm. c); ostatní organizace při splnění kritérií uvedených v zákoně o účetnictví

Zákon č. 248/1995 Sb., zákon o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů; povinnost platí, pokud přijaté dotace za účetní období přesáhnou 1 mil. Kč (myšleno zaúčtované na účet 691 – Provozní dotace) nebo obrat převýší 10 mil. Kč (§ 19 odst. 2)

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; povinnost platí, pokud nadační kapitál nebo obrat přesahuje 5 mil. Kč, při přeměně nebo při změnách výše nadačního kapitálu (§ 341 odst. 1 a odst. 2)

Nadační fondPři splnění kritérií uvedených v zákoně o účetnictví (§ 20)

Veřejná vysoká školaPři splnění kritérií uvedených v zákoně o účetnictví (§ 20)

Ústav

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů; povinnost platí, pokud obrat převýší 10 mil. Kč, nebo pokud tak určí zakladatelský dokument nebo statut (§ 415 odst. 2); v těchto případech auditor ověřuje i výroční zprávu ústavu

Společenství vlastníků jednotek Při splnění kritérií uvedených v zákoně o účetnictví (§ 20)

Školská právnická osoba

Veřejná výzkumná instituce

Při splnění kritérií uvedených v zákoně o účetnictví (§ 20)

Zákon č. 341/2005 Sb., o veřejných výzkumných institucích, ve znění pozdějších předpisů; povinnost platí vždy (§ 29 odst. 4)

Zdroj: Vlastní zpracování.

Tabulka 4 Povinnost auditu účetní závěrky

Legislativa komentáře

6. Audit účetní závěrky

6.1. Povinnost auditu účetní závěrky

Povinnost auditu účetní závěrky nestátních neziskových organizací vyplývá pro některé z nich ze zákona o účetnictví, ostatním pak

z jejich základního právního předpisu, jak naznačuje Tabulka 4.

6.2. Určení auditora

Zákon č. 93/2009 Sb., o auditorech, ve znění pozdějších předpisů, uvádí v § 17, kdo má určit auditora účetní závěrky. Oproti podnikatelům vznikají i v této oblasti rozdíly pro jednotlivé

Právní formaOdkaz na paragraf zákona č. 93/2009 Sb.

Politická strana a politické hnutí

Zákon č. 424/1991 Sb., o sdružování v politických stranách a v politických hnutích, ve znění pozdějších předpisů; auditora určí statutární orgán strany nebo hnutí; téhož auditora lze určit opakovaně nejvýše 5 po sobě následujících kalendářních let (§ 17 odst. 9); účetní závěrka obchodní korporace založené stranou nebo hnutím nebo obchodní korporace, na níž se strana nebo hnutí účastní jako společník nebo člen, musí být ověřena auditorem podle zákona o auditorech; téhož auditora pro ověření účetní závěrky podle věty první lze určit nejvýše 5 po sobě následujících kalendářních let (§ 17 odst. 10); doba 5 let, po kterou lze určit pro ověření účetní závěrky podle § 17 odst. 9 a 10 se poprvé počítá od

1. ledna 2017 (viz Přechodné ustanovení zavedena zákonem č. 302/2016 Sb. Čl. II bod 3)

SpolekAuditora určí nejvyšší orgán (§ 17 odst. 1 zákona o auditorech)

Církev a náboženská společnost

Obecně prospěšná společnost

Auditora určí nejvyšší orgán, pokud byl určen (§ 17 odst. 1); nebyl-li určen nejvyšší orgán, určí auditora kontrolní orgán, pokud byl určen (nejsou-li členové kontrolního orgánu členy řídicího orgánu, § 17 odst. 2); nebyl-li určen nejvyšší ani kontrolní orgán (nebo jsou-li členové kontrolního orgánu členy řídicího orgánu, § 17 odst. 4); případně může být určen způsobem, který je nezávislý na členech řídicího orgánu – nelze specifikovat, nutno vyhodnotit pro konkrétní církev

Auditora určí dozorčí rada (§ 17 odst. 2)

NadaceAuditora určí dozorčí rada (§ 17 odst. 2)

Nadační fond

Veřejná vysoká škola

Ústav

Společenství vlastníků jednotek

Školská právnická osoba

Veřejná výzkumná instituce

Auditora určí dozorčí rada (§ 17 odst. 2), příp. může být určen způsobem, který je nezávislý na členech řídicího orgánu

Auditor je určen způsobem, který je nezávislý na členech řídicího orgánu (§ 17 odst. 4); vhodnou možností může být např. akademický senát

Auditora určí dozorčí rada (příp. revizor; § 17 odst. 2); nebyl-li určen kontrolní orgán (nebo jsou-li členové kontrolního orgánu členy řídicího orgánu, § 17 odst. 4); příp. může být určen způsobem, který je nezávislý na členech řídicího orgánu – např. správní rada, zakladatel (pokud však splňují tuto podmínku nezávislosti), příp. jinak – nutno vyhodnotit pro konkrétní ústav

Auditora určí shromáždění jako nejvyšší orgán (§ 17 odst. 1)

Auditor je určen způsobem, který je nezávislý na členech řídicího orgánu (§ 17 odst. 4); v případě soukromých školských právnických osob může být vhodným orgánem pro určení auditora rada

Auditora určí dozorčí rada (§ 17 odst. 2)

Zdroj: Vlastní zpracování.

Tabulka 5 Určení auditora dle zákona o auditorech

právní formy nestátních neziskových organizací, jak naznačuje Tabulka 5 níže.

Jde-li o účetní jednotku právnickou osobu, určí auditora nejvyšší orgán. Nemá-li účetní jednotka uvedená v § 17 odstavci 1 nejvyšší orgán, určí auditorskou společnost nebo statutárního auditora vykonávajícího auditorskou činnost vlastním jménem a na vlastní účet její kontrolní orgán, nejsou-li členové kontrolního orgánu členy řídicího orgánu. Nelze-li použít ani jeden postup, určí účetní jednotka auditorskou společnost nebo statutárního auditora vykonávajícího auditorskou činnost vlastním jménem a na vlastní účet způsobem, který je nezávislý na členech řídicího orgánu této auditované účetní jednotky.

Pouze v případě politických stran a hnutí vychází postup ze zákona č. 424/1991 Sb.

7. Závěr

Přípravné práce pro účetní závěrku (zahrnující inventarizaci majetku a závazků, uzávěrkové operace, časové rozlišení výnosů a nákladů apod.) a postup sestavení účetní závěrky

Legislativa komentáře

u nestátních neziskových organizací nejsou nikterak odlišné oproti podnikatelským subjektům. Odlišnosti lze nalézt ve struktuře účetních výkazů a v obsahových náležitostech přílohy v účetní závěrce, příp. výroční zprávy, která často obsahuje informace nad rámec zákona o účetnictví. U nestátních neziskových organizací platí, že co právní forma, to specifická pravidla pro sestavení výroční zprávy, schválení a zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy, povinnost auditu účetní závěrky a určení auditora. U podnikatelských subjektů neexistuje takto rozmanitá a odlišná škála pravidel platných pro jednotlivé právní formy.

Tento článek byl zpracován jako jeden z výstupů výzkumného projektu Fakulty financí a účetnictví na VŠE v Praze, který je realizován v rámci institucionální podpory IP100040.

Článek prošel recenzním řízením redakční rady.

Ing. Marek Jošt, Ph.D.

Ing. Marek Jošt, Ph.D.

Odborný asistent na Katedře finančního účetnictví a auditingu Fakulty financí a účetnictví Vysoké školy ekonomické v Praze. Je přednášejícím a garantem kurzu Účetnictví neziskových organizací. Jako statutární auditor zapsaný v rejstříku auditorů vedeném Komorou auditorů České republiky poskytuje auditorské služby podnikatelským i nepodnikatelským subjektům. Je autorem řady článků v odborných i vědeckých časopisech a ve sbornících z mezinárodních konferencí.

Legislativa komentáře

Přiznání k dani z příjmů právnických osob

za zdaňovací období kalendářního roku 2022

Období počátku roku je spojeno nejen s přípravou účetní závěrky za uplynulé účetní období, ale též se zpracováním a podáním přiznání k dani z příjmů právnických osob.

Úvod

Cílem následujícího textu je představit základní povinnosti při podání daňového přiznání za rok 2022, jakož i komentovat vybrané řádky tohoto daňového tvrzení. Článek je přitom zaměřen výlučně na podnikatelské subjekty, nikoliv na veřejně prospěšné poplatníky. Pro zjednodušení dále předpokládám zdaňovací období v podobě kalendářního (nikoliv hospodářského) roku.

Formulář přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2022

Tiskopis daňového přiznání byl zveřejněn – jak již je nyní ostatně každoročním zvykem – ve Sbírce zákonů v rámci vyhlášky Ministerstva financí, kterou se mění některé vyhlášky o formulářových podáních při správě daní, tentokrát publikované pod č. 312/2022 Sb. Formulář daňového přiznání za rok 2022 (vzor č. 33) se přitom významně neodlišuje od verze, kterou poplatníci používali v minulém roce (novinkou je například možnost uplatnění slevy na dani za zastavenou exekuci podle ustanovení

§ 35 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů – dále též jen „zákon o daních z příjmů“). I nadále tak například zůstává možnost prostřednictvím podaného daňového přiznání požádat správce daně o zveřejnění účetní závěrky ve sbírce listin obchodního rejstříku.1

Z hlediska struktury formuláře i nadále platí, že je složen z osmistránkového „základního“ tiskopisu (který zahrnuje jak výpočet základu daně a samotné daně – tj. II. oddíl daňového přiznání, tak vloženou přílohu č. 1 tohoto oddílu) a z případných dalších příloh. Pro vyplnění formuláře je samozřejmě možné využít mimo jiné portál MOJE daně.

Lhůty pro podání daňového přiznání za rok 2022

Lhůty pro podání přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2022 vyplývají z ustanovení

§ 136 odst. 1 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále

též jen „daňový řád“). Podle této úpravy obecně platí, že „daňové přiznání u daní vyměřovaných za zdaňovací období, které činí nejméně

12 měsíců, se podává nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období“. Konstruuje se tak tzv. základní lhůta pro podání daňového přiznání, která za rok 2022 uplyne dne 3. dubna 2023.2

Vedle základní lhůty jsou definovány dvě tzv. prodloužené lhůty, a to:

a) čtyřměsíční lhůta (která letos končí dne

2. května 2023), jež se uplatní tehdy, nebyloli daňové přiznání podáno v základní lhůtě a následně bylo přiznání podáno elektronicky, a

Legislativa komentáře

b) šestiměsíční lhůta (která uplyne 3. července 2023), jež se uplatní tehdy, pokud:

1) se jedná o daňový subjekt, který má zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem (tj. jedná se o tzv. povinný audit), nebo

2) daňové přiznání nebylo podáno v tříměsíční lhůtě a následně daňové přiznání podal daňový poradce nebo advokát.

Z uvedeného je tak zřejmé, že tříměsíční lhůta pro podání daňového přiznání může platit i pro daňový subjekt, který podává daňové přiznání elektronicky nebo i pro toho poplatníka, za kterého podává daňové přiznání daňový poradce (nebo advokát). V těchto případech pro aplikaci tříměsíční lhůty postačí, aby daňové přiznání bylo podáno do 3. dubna 2023. Význam tohoto pravidla ocení zejména daňové subjekty, kterým vznikl přeplatek na dani. Platí totiž, že lhůta pro vrácení přeplatku, která činí 30 dnů, se v zásadě odvíjí nejdříve ode dne, kdy je daň za dané období stanovena (vyměřena), což je okamžik obvykle vázaný právě na poslední den lhůty pro podání daňového přiznání.3 Oproti právní úpravě platné v minulosti tak platné právo umožňuje v těchto případech získat přeplatek na dani podstatně dříve. Platí ale zároveň, že jedná-li se o daňový subjekt s tzv. povinným auditem účetní závěrky, lhůta pro podání přiznání je vždy šestiměsíční.

Daňový řád obecně umožňuje některé lhůty prodloužit. Pro podání přiznání k dani z příjmů právnických osob je potom relevantní zejména ustanovení § 36 odst. 4 daňového řádu, podle kterého může správce daně jak na žádost poplatníka daně, tak dokonce i z vlastního podnětu, prodloužit lhůtu pro podání daňového přiznání až o tři měsíce. Platí dokonce, že pokud předmět daně tvoří i příjmy, které jsou předmětem daně v zahraničí, může správce daně (zde

1 K tomu viz např. Jaroš, T.: Nová možnost zveřejnění účetní závěrky prostřednictvím podání u správce daně z příjmů. In Auditor č. 1/2022. Komora auditorů České republiky. Praha 2022

2 K tomu viz např. Jaroš, T.: Nová možnost zveřejnění účetní závěrky prostřednictvím podání u správce daně z příjmů. In Auditor č. 1/2022. Komora auditorů České republiky. Praha 2022

3 Blíže viz např. Dvořáková, V, Pitterling, M. a Skalická, H.: Zdaňování příjmů fyzických a právnických osob 2017. 2. vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2017, s. 43

Legislativa komentáře

jen na žádost daňového subjektu) v odůvodněných případech prodloužit lhůtu pro podání daňového přiznání až na 10 měsíců po uplynutí zdaňovacího období.

Podání daňového přiznání a povinnost tak učinit elektronicky

Daňové přiznání se předkládá příslušnému územnímu pracovišti místně příslušného finančního úřadu, kde je umístěn spis daňového subjektu – nejčastěji dle adresy sídla poplatníka, a to ve výše uvedených lhůtách (tj. tříměsíční, čtyřměsíční, resp. šestiměsíční lhůtě). Poplatníci, kterým v daném zdaňovacím období nevznikla daňová povinnost, musejí (až na výjimky) daňové přiznání podat také.

Ohledně formy podání pak platí ustanovení § 72 odst. 6 daňového řádu, ze kterého vyplývá, že má-li daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku, která se zřizuje ze zákona, nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, je povinen podat daňové přiznání pouze elektronicky.

Konstrukce základu daně a výpočet daně

Jak je všeobecně známo, při konstrukci základu daně z příjmů právnických osob se vychází z účetního výsledku hospodaření před zdaněním (a to vždy bez vlivu Mezinárodních standardů účetního výkaznictví). Jedná se tak o rozdíl zůstatků účtů výnosů (6. účtová třída) a nákladů (5. účtová třída), a to bez účtů účtové skupiny 59 – Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daň z příjmů. Hodnota výsledku hospodaření před zdaněním se uvádí na řádek č. 10 daňového přiznání a musí (po zohlednění zaokrouhlovacích pravidel) odpovídat položce ** Výsledek

hospodaření před zdaněním z výkazu zisku a ztráty.

Formulář daňového přiznání poté nabízí úpravy výsledku hospodaření na základ daně, zejména prostřednictvím položek, které zvyšují výsledek hospodaření (řádky č. 20 až 63), jejichž součet se uvádí na řádku č. 70, resp. které jej snižují (řádky č. 100 až 161), jejichž součet se uvádí na řádku č. 170. Základ daně (před případnými úpravami) se poté uvádí na řádek č. 200, který je výpočtovým řádkem. Vychází se z hodnoty na řádku č. 10 daňového přiznání (z výsledku hospodaření před zdaněním), ke které je přičten součet položek zvyšujících základ daně (řádek č. 70) a odečten souhrn položek snižujících základ daně (řádek č. 170). Základ daně se uvádí také na řádek č. 220, resp. jde-li o komanditní společnost nebo se jedná o poplatníka, který má tzv. vyňaté příjmy podléhající zdanění v zahraničí, základ daně na řádku č. 220 se sníží o související položky (konkrétně o část základu daně připadající na komplementáře a o úhrn vyňatých příjmů podléhajících zdanění v zahraničí).

Na řádcích č. 230 až č. 243 se uvádějí odčitatelné položky podle § 34 zákona o daních z příjmů, které při splnění zákonných podmínek snižují základ daně. Rozdíl základu daně (na řádku č. 220) a těchto odčitatelných položek se poté uvede na řádek č. 250. Na řádku č. 260 pak dochází ke snížení základu daně o případná „odčitatelná“ bezúplatná plnění (dary). Tato bezúplatná plnění lze uplatnit do 30 % ze základu daně sníženého o odčitatelné položky, tedy z hodnoty na řádku č. 250.4 Základ daně po snížení následně figuruje na řádku č. 270.

Na řádku č. 280 se uvádí sazba daně, která nejběžněji činí 19 %. Daň je poté vypočtena na řádku č. 290. Tuto daň je možné snížit o slevy na dani (řádek č. 300), resp. některé další položky. Součet takto snížené daně a případné daně ze samostatného základu daně je poté výslednou

Legislativa komentáře

daňovou povinností, která se uvádí na řádek č. 340.

Následující text obsahuje stručný komentář k náplni vybraných řádků daňového přiznání s případným odkazem na zdroje, ze kterých se údaje získávají. Částky se v jednotlivých položkách (řádcích) uvádějí zaokrouhlené na celé koruny (matematicky), pokud v náplni příslušné položky není uvedeno jinak.

Komentář k vybraným řádkům daňového přiznání

Řádek č. 20 – Částky neoprávněně zkracující příjmy (§ 23 odst. 3 písm. a) bod 1 zákona) a hodnota nepeněžních příjmů (§ 23 odst. 6 zákona), pokud nejsou zahrnuty ve výsledku hospodaření nebo v rozdílu mezi příjmy a výdaji na ř. 10 Uvádí se úhrn částek neoprávněně zkracujících příjmy a hodnota nepeněžních příjmů, které by měly být součástí základu daně, ale které nejsou zahrnuty ve výsledku hospodaření. Příkladem mohou být zdanitelné výnosy, které nebyly (například v důsledku opomenutí) v daném období zaúčtovány, dále například nepeněžní příjem vlastníka nemovité věci související s vynaložením výdajů nájemcem na najatém majetku (v určitých případech) atp.

Řádek č. 30 – Částky, o které se podle § 23 odst. 3 písm. a) zákona, s výjimkou § 23 odst. 3 písm. a) bodů 1 a 2 zákona, zvyšuje výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji na ř. 10 Na tomto řádku se uvádějí částky, o které se v souladu se zmíněnými ustanoveními zákona o daních z příjmů zvyšuje výsledek hospodaření

4 K tomu je nutno poznamenat, že i když formulář daňového přiznání uvádí 10% limit, za zdaňovací období kalendářního roku 2022 je možné uplatnit vyjmenovaná bezúplatná plnění (dary) až do výše 30 % základu daně po snížení o odčitatelné položky – blíže viz zákon č. 128/2022 Sb., o opatřeních v oblasti daní v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny vyvolaným invazí vojsk Ruské federace, ve znění pozdějších předpisů

Legislativa komentáře

při konstrukci základu daně. Jedná se například o tyto položky:

• částky uplatněné v daňových nákladech v předchozích obdobích, pokud následně došlo k porušení podmínek pro jejich uplatnění,

• částky pojistného na sociální a zdravotní pojištění, které byly sraženy zaměstnanci, ale nebyly odvedeny do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období,

• přijaté úhrady smluvních sankcí, které byly výnosem v předcházejících obdobích, přičemž o tyto výnosy byl snížen výsledek hospodaření při tvorbě základu daně (z důvodu jejich nezaplacení),

• výše neuhrazeného dluhu zachyceného v účetnictví dlužníka odpovídajícího pohledávce, od jejíž splatnosti uplynulo 30 měsíců nebo se promlčela – týká se některých dluhů, zejména takových, které odpovídají daňovým nákladům uplatněným v předcházejících zdaňovacích obdobích,

• částky vzniklé v důsledku změny účetní metody, která zvýšila vlastní kapitál (prostřednictvím jiného výsledku hospodaření), pokud tato změna následně ovlivňuje výnosy a náklady vstupující do základu daně.

Řádek č. 40 – Výdaje (náklady) neuznávané za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů (§ 25 nebo 24 zákona), pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření nebo v rozdílu mezi příjmy a výdaji na ř. 10

Na tomto řádku se uvádí souhrn rozdílů, o které částky nákladů uplatněné v účetnictví převyšují tzv. daňové náklady (kromě rozdílu mezi účetními a daňovými odpisy, který se uvádí na řádku č. 50 a částek tzv. nadměrných výpůjčních výdajů podle § 23e odst. 1 zákona o daních z příjmů, které se uvádějí na řádku č. 63). Jedná se tedy zejména o částky tzv. nedaňových nákladů upravené v § 25 zákona o daních z příjmů a dále i o částky jinak daňově uznatelných nákladů, avšak které jsou buď limitovány, popř. pro jejich uplatnění jsou předepsány podmínky, které poplatník v daném zdaňovacím období nesplnil. Jde například o:

• náklady na reprezentaci (účet 513),

• sankce vůči státním orgánům a institucím (účet 545),

• vybraná plnění vůči zaměstnancům (tzv. zaměstnanecké požitky – benefity), které není možné daňově uplatnit (účet 528),

• náklady vztahující se k výnosům, které nepodléhají dani,

• manka a škody – s výjimkami (účty 549 a 569),

• náklady na tvorbu účetních opravných položek a rezerv (strana MD účtů 554, 559, 574 a 579),

• úroky, které nesplňují podmínky pro daňové uplatnění například z důvodu tzv. nízké kapitalizace, dále z důvodu, že se jedná o úroky ze zápůjček a úvěrů od fyzické osoby, která nevede účetnictví, přičemž tyto úroky nebyly uhrazeny atp. (účet 562),

• kladný rozdíl mezi účetní zůstatkovou cenou a daňovou zůstatkovou cenou prodaného nebo zlikvidovaného hmotného majetku, který se daňově odpisuje,

• pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem, které nebylo odvedeno do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období (účet 524),

• náklady týkající se poskytnutých darů (účet 543) atp.

V případě uvedení částek do tohoto řádku se vyplňuje tabulka A v příloze č. 1 II. oddílu daňového přiznání.

Řádek č. 50 – Rozdíl, o který odpisy hmotného a nehmotného majetku (§ 26 a § 32a zákona) uplatněné v účetnictví převyšují

odpisy tohoto majetku stanovené podle § 26

až 33 zákona

Na tomto řádku se uvádí kladný rozdíl, o který odpisy uplatněné v účetnictví převyšují souhrn

tzv. daňových odpisů. Jde tedy zejména o případ, kdy částky účetních odpisů zaúčtované na účtu

551 převyšují daňové odpisy. Nicméně současně platí, že v některých případech jsou i samotné

účetní odpisy daňově uznatelné – viz ustanovení

Legislativa komentáře

§ 24 odst. 2 písm. v) zákona o daních z příjmů – jde například o účetní odpisy dlouhodobého nehmotného majetku pořízeného počínaje 1. lednem 2021 atp.

V případě, že jde o rozdíl záporný (tedy daňové odpisy převyšují účetní odpisy), jedná se o položku snižující výsledek hospodaření a uvádí se na řádku č. 150.

Řádek č. 62

Jedná se o volný řádek pro všechny ostatní případy, při kterých je při výpočtu základu daně zvyšován výsledek hospodaření. Věcná náplň se uvede buď přímo v názvu položky (řádku), popř. na zvláštní příloze, je-li položek více. V praxi se tento řádek používá spíše zřídka.

Řádek č. 63 – Částky, o které se podle § 23e, § 23g, § 23h a § 38fa zákona zvyšuje výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji (ř. 10)

Jedná se o relativně nový řádek daňového

přiznání související s implementací směrnice ATAD (Anti Tax Avoidance Directive), na základě které byla do zákona o daních z příjmů přijata právní úprava týkající se vyhýbání se daňovým povinnostem. Tento řádek se použije pro:

• nadměrné výpůjční výdaje definované v § 23e zákona o daních z příjmů – zjednodušeně výpůjční výdaje (zejména úroky) převyšující 80 mil. Kč, resp. 30 % daňového zisku před úroky, zdaněním a odpisy,

• důsledky zdanění při přemístění majetku bez změny vlastnictví (tzv. exit tax) definované v § 23g zákona o daních z příjmů – týká se přemístění majetku do zahraničí (v některých případech),

• řešení důsledků rozdílné právní kvalifikace podle § 23h zákona o daních z příjmů – jedná se o situace, kdy by v České republice a v zahraniční jurisdikci byla některá položka rozdílně právně pojímána (kvalifikována) a v důsledku této skutečnosti by poplatníkovi vznikla neoprávněná daňová výhoda (spočívající například ve vícenásobném zahrnutí jedné položky do daňových nákladů),

Legislativa komentáře

• důsledky zdanění ovládané zahraniční společnosti podle § 38fa zákona o daních z příjmů – dotýká se případů, kdy se na ovládanou zahraniční společnost (zejména z tzv. daňových rájů) hledí tak, jako by jí dosažené příjmy (výnosy) byly uskutečněny ovládající osobou na území České republiky.

Řádek č. 100 – Příjmy, které nejsou předmětem daně podle § 18 odst. 2 zákona a podle § 38fa zákona, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření nebo v rozdílu mezi příjmy a výdaji (ř. 10)

Na tomto řádku poplatník uvádí výnosy, které jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření, přitom ale nejsou předmětem daně. Jedná se spíše o specifické případy například výnosů plynoucích z titulu přiměřeného zadostiučinění za vzniklou nemajetkovou újmu podle zákona upravujícího odpovědnost za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem.

Řádek č. 109 – Příjmy osvobozené od daně podle § 19b zákona, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření nebo v rozdílu mezi příjmy a výdaji (ř. 10)

Na tomto řádku se uvádějí bezúplatné příjmy, které jsou osvobozeny od daně, například příjmy (výnosy) z dědictví nebo odkazu, příjem (výnos) v podobě majetkového prospěchu do 100 tis. Kč vydlužitele při bezúročné zápůjčce atp. Tyto položky se uvádějí, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření.

Řádek č. 110 – Příjmy osvobozené od daně podle § 19 zákona, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření nebo v rozdílu mezi příjmy a výdaji (ř. 10)

Zde se uvádějí další příjmy (výnosy) od daně osvobozené, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření, např.:

• příjmy z úroků z přeplatků zaviněných správcem daně a z úroků z přeplatků zaviněných

orgánem sociálního zabezpečení,

• příjmy z podílu na zisku, vyplácené dceřinou společností (§ 17 odst. 3 zákona o daních z příjmů) mateřské společnosti, tedy mimo

jiné za podmínky, že mateřská společnost má na základním kapitálu dceřiné společnosti alespoň 10% podíl nejméně po dobu 12 měsíců nepřetržitě, • příjmy z převodu podílu mateřské společnosti v dceřiné společnosti atp.

Řádek č. 111 – Částky, o které se podle § 23 odst. 3 písm. b) zákona snižuje výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji (ř. 10)

Na tomto řádku poplatník uvádí úhrn částek, o které se výsledek hospodaření při výpočtu základu daně snižuje (ze zákona). Jedná se například o:

• zaúčtované výnosové smluvní sankce (účet 644), které nebyly v daném zdaňovacím období zaplaceny (přijaty),

• částky pojistného na sociální a zdravotní pojištění sražené zaměstnancům, o které byl v předcházejících zdaňovacích obdobích na řádku č. 30 daňového přiznání zvýšen výsledek hospodaření při výpočtu základu daně (z důvodu jejich včasného neuhrazení), a to při jejich následném uhrazení,

• částky daňově uznatelných nákladů, které je možné uplatnit až při zaplacení, dojde-li k jejich zaplacení v jiném zdaňovacím období, než ve kterém byly zaúčtovány do nákladů – jedná se například o úroky ze zápůjček a úvěrů od fyzických osob, které nevedou účetnictví, dále o smluvní sankce, o některé daně, u nichž je podmínkou daňové uznatelnosti jejich zaplacení, a o řadu dalších položek,

• částky vzniklé v důsledku změny účetní metody, která snížila vlastní kapitál, pokud tato změna následně ovlivňuje příjmy (výnosy) a výdaje (náklady) vstupující do základu daně atp.

V případě, že je řádek č. 111 vyplněn, poplatník uvede na zvláštní příloze obsahovou náplň v rozčlenění podle jednotlivých bodů zmíněného ustanovení zákona o daních z příjmů.

Řádek č. 112 – Částky, o které lze podle § 23 odst. 3 písm. c) zákona snížit výsledek

hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji (ř. 10)

Na tomto řádku může poplatník uvést částky, o které lze výsledek hospodaření snížit. Jedná se například o tyto položky:

• částky neoprávněně zvyšující příjmy (výnosy) – například v případě, kdy byly chybně do daného zdaňovacího období zaúčtovány výnosy, které zaúčtovány být neměly,

• částky nezahrnuté (nezaúčtované) do výdajů (nákladů) daňově uznatelných – například v případě, že poplatník opomněl zaúčtovat nákladovou fakturu,

• částky související s rozpuštěním účetních rezerv a opravných položek,

• hodnotu dluhu, o kterou byl v předcházejících obdobích na řádku č. 30 zvýšen základ daně z důvodu jeho nezaplacení do 30 měsíců po splatnosti, a to v případě, došlo-li v daném zdaňovacím období k jeho úhradě (splnění), započtení nebo splynutí atp.

Obsahová náplň úhrnné částky uvedené na tomto řádku se uvede na zvláštní příloze.

Řádek č. 120 – Příjmy nezahrnované do základu daně podle § 23 odst. 4 písm. a)

zákona

Na tomto řádku uvádějí daňoví rezidenti úhrn příjmů (výnosů), z nichž byla vybrána tzv. srážková daň – tyto výnosy neprocházejí obecným základem daně, neboť již byly zdaněny.

Řádek č. 130 – Příjmy nezahrnované do základu daně podle § 23 odst. 4 písm. b)

zákona

Zde se uvádějí příjmy (výnosy) zdaňované v tzv. samostatném základu daně – tj. vyjmenované příjmy (výnosy) – například z podílů na zisku – plynoucí daňovým rezidentům ze zdrojů v zahraničí.

Řádek č. 140 – Příjmy a částky podle § 23 odst. 4 zákona, s výjimkou příjmů podle § 23 odst. 4 písm. a) a b) zákona, nezahrnované do základu daně

Na tomto řádku se uvádějí další příjmy (výnosy), které se nezahrnují do základu daně podle zmíněného ustanovení, například:

• částky, které již byly u daného poplatníka zdaněny,

• částky zaúčtované do výnosů, které souvisejí s daňově neuznatelnými náklady, a to maximálně do výše neuznaných nákladů,

• změna reálné hodnoty u pohledávek, které poplatník nabyl a určil k obchodování, o kterých bylo účtováno výsledkově,

• změna reálné hodnoty u podílu, který se oceňuje reálnou hodnotou a který by byl při převodu osvobozen od daně podle ustanovení § 19 odst. 1 písm. ze) nebo § 19 odst. 9 zákona o daních z příjmů (podíl mateřské společnosti na dceřiné společnosti) atp.

Legislativa komentáře

Rozčlenění zde uvedené souhrnné částky se uvede na zvláštní příloze.

Řádek č. 150 – Rozdíl, o který odpisy hmotného a nehmotného majetku stanovené podle § 26 až 33 zákona převyšují odpisy tohoto majetku uplatněné v účetnictví

Na tomto řádku se uvádí kladný rozdíl mezi daňovými a účetními odpisy – blíže viz komentář k řádku č. 50.

Řádek č. 160 – Souhrn jednotlivých rozdílů, o které částky výdajů (nákladů) vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů převyšují náklady uplatněné v účetnictví

Zde poplatník uvádí souhrnnou částku rozdílů, o kterou daňově uznatelné výdaje (náklady) převyšují náklady uplatněné v účetnictví. Jedná se například o situaci, kdy při prodeji nebo likvidaci hmotného majetku převyšuje daňová zůstatková cena účetní zůstatkovou cenu. Rozčlenění celkové částky se uvádí na zvláštní příloze, a to v členění podle jednotlivých účtových skupin účtové třídy 5 – náklady.

Řádek č. 162

Jedná se o volný řádek pro všechny ostatní případy, při kterých je možné při výpočtu základu daně snížit výsledek hospodaření. Věcná náplň se uvede buď přímo v názvu položky (řádku), popř. na zvláštní příloze, je-li položek více. Tento řádek lze využít například v případě uplatnění paušálního výdaje na dopravu silničním motorovým vozidlem podle § 24 odst. 2 písm. zt) zákona o daních z příjmů; v takovém případě budou současně náklady na pohonné hmoty a parkovné uvedeny mezi daňově neuznatelnými náklady na řádku č. 40.

Řádek č. 163 – Částky, o které se podle § 23e, § 23g a § 38fa zákona snižuje výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji (ř. 10)

Jedná se o relativně nový řádek daňového přiznání související s implementací směrnice ATAD (Anti Tax Avoidance Directive), na základě které byla do zákona o daních z příjmů přijata právní úprava týkající se vyhýbání se daňovým povinnostem. Tento řádek se váže mimo jiné na řádek č. 63 a použije se pro:

• nadměrné výpůjční výdaje definované v § 23e zákona o daních z příjmů, o které byl v předcházejících zdaňovacích obdobích zvýšen výsledek hospodaření při výpočtu základu daně, a to v případě, kdy je v následujících zdaňovacích obdobích splněn zákonný limit pro uplatnění těchto výdajů (nákladů) – blíže viz ustanovení § 23e odst. 6 zákona o daních z příjmů,

• důsledky zdanění při přemístění majetku bez změny vlastnictví (tzv. exit tax) definované v § 23g zákona o daních z příjmů,

• důsledky zdanění ovládané zahraniční společnosti podle § 38fa zákona o daních z příjmů.

Řádek č. 210 – Úhrn vyňatých příjmů (základů daně a daňových ztrát) podléhajících zdanění v zahraničí

Na tomto řádku poplatník uvádí úhrn příjmů (výnosů), u nichž se v souladu s příslušnou smlouvou o zamezení dvojího zdanění uplatňuje metoda vynětí ze základu daně. Předpokladem pro uvedení takových částek je, že uvedené výnosy jsou součástí základu daně na řádku č. 200.

Řádek č. 230 – Odečet daňové ztráty podle § 34 odst. 1 zákona

Tento řádek vyplňují poplatníci, kteří v daném (zdaňovacím) období uplatňují odečet daňové ztráty. Částka uvedená na řádku č. 230 nesmí být vyšší, než částka na řádku č. 220. V případě uplatnění daňové ztráty se vyplňuje tabulka E přílohy č. 1 II. oddílu. Blíže viz komentář k této tabulce.

Řádek č. 242 – Odečet nároku na odpočet na podporu výzkumu a vývoje podle § 34 odst. 4a § 34a až § 34e zákona

Tento řádek vyplňují poplatníci, kteří uplatňují odečet nároku na odpočet na podporu výzkumu a vývoje podle zmíněných ustanovení. Částka

uvedená na řádku č. 242 nesmí být vyšší, než částka na řádku č. 220 snížená o částky na řádcích 230, 240 a 243. V případě uplatnění tohoto odpočtu se vyplňuje dílčí tabulka b) tabulky F přílohy č. 1 II. oddílu.

Legislativa komentáře

Řádek č. 243 – Odečet nároku na odpočet na podporu odborného vzdělávání podle § 34 odst. 4a § 34f až § 34h zákona

Tento řádek vyplňují poplatníci, kteří uplatňují odečet nároku na odpočet na podporu odborného vzdělávání. Částka uvedená na řádku č. 243 nesmí být vyšší, než částka na řádku č. 220 snížená o částky na řádcích 230, 240 a 242. V případě uplatnění tohoto odpočtu se vyplňuje dílčí tabulka c) tabulky F přílohy č. 1 II. oddílu.

Řádek č. 260 – Odečet bezúplatných plnění podle § 20 odst. 8 zákona

Na tomto řádku se uvádí hodnota bezúplatných plnění (darů), které je možné odečíst od základu daně při splnění podmínek daných ustanovením § 20 odst. 8 zákona o daních z příjmů. V případě uvedení částek na tomto řádku se vyplňuje také tabulka G přílohy č. 1 II. oddílu.

Pro odečet bezúplatných plnění jsou stanoveny zákonné limity; obecným limitem je 10 % ze základu daně sníženého o odpočty podle § 34 zákona o daních z příjmů (tato částka je uváděna na řádku č. 250). Pro zdaňovací období, která skončila v období od 1. 3. 2020 do 28. 2. 2023, je ale limit přechodně zvýšen na 30 %.

Na tomto řádku se uvádí hodnota skutečně uplatněné (tj. limitované) částky darů, zatímco v tabulce G přílohy č. 1 II. oddílu se uvádí celková hodnota uplatnitelných darů (bez ohledu na maximální limit).

Řádek č. 300 – Slevy na dani podle § 35 odst. 1 a § 35a nebo § 35b zákona Na tomto řádku se uvádí úhrn slev na dani podle zmíněných ustanovení (tj. pro poplatníky zaměstnávající osoby se zdravotním postižením, pro poplatníky, kterým byl poskytnut příslib investiční pobídky, a sleva za zastavenou exekuci). Návazně se vyplňuje tabulka H přílohy č. 1 II. oddílu.

Nárok na slevy na dani podle § 35 odst. 1 zákona o daních z příjmů (na zaměstnance se zdravotním postižením) se vyčíslí i v případě, že poplatník dosáhl daňovou ztrátu, resp. i v přípa-

Legislativa komentáře

dě, že jej nebude možné s ohledem na výši daně uvedené na řádku č. 290 plně využít.

Řádek č. 319 – Snížení daně podle § 38fa odst. 8 zákona

Na tomto řádku je možné uvést v zahraničí zaplacenou daň obdobnou dani z příjmů právnických osob v případě zdanění ovládané zahraniční společnosti – blíže viz komentář k řádkům č. 63 a 163.

Řádek č. 320 – Zápočet daně zaplacené v zahraničí na daň uvedenou na ř. 3105) (nejvýše do částky uvedené na ř. 310 po snížení daně na ř. 319 a ř. 319a)

Na tomto řádku se uvádí daň zaplacená v zahraničí, u níž lze v souladu s mezinárodními smlouvami o zamezení dvojího zdanění uplatnit zápočet. Současně je nutné vyplnit tabulku I přílohy č. 1 II. oddílu.

Řádky č. 331 až 335

Na řádcích 331 až 335 se uvádějí hodnoty související s tzv. samostatným základem daně – blíže viz komentář k řádku č. 130. (Tabulka 1.)

Příloha č. 1 II oddílu

Tabulka A. Rozdělení výdajů (nákladů), které se neuznávají za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, uvedených na řádku 40 podle účtových skupin účtové třídy – náklady

V tabulce se uvádějí souhrnné částky nákladů, které nelze považovat za daňově uznatelné, v členění dle jednotlivých účtových skupin (nikoliv jednotlivých syntetických účtů), s výjimkou rozdílu, o který účetní odpisy převyšují daňové odpisy, a částek tzv. nadměrných výpůjčních výdajů podle § 23e odst. 1 zákona o daních z příjmů (pro obě položky slouží samostatné řádky). Úhrnná částka v řádku „Celkem“ musí odpovídat částce uvedené na řádku č. 40 daňového přiznání. Při vyplnění vychází poplatník zejména z jednotlivých analytických účtů vytvořených pro účely zjištění základu daně k syntetickým účtům účtové třídy 5 – náklady – viz požadavek zakotvený v odst. 2.2.1. Českého účetního standardu č. 001 – Účty a zásady účtování na účtech.

Tabulka B. Odpisy hmotného a nehmotného majetku a) Daňové odpisy hmotného a nehmotného majetku uplatněné jako výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle § 24 odst. 2 písm. a) zákona

V tabulce se uvádějí souhrnné částky daňových odpisů v členění podle jednotlivých odpisových skupin.

Odpisy nehmotného majetku pořízeného po 1. lednu 2021 se v této tabulce neuvádějí, neboť daňovým nákladem jsou účetní odpisy takového majetku, a to v souladu s ustanovením § 24 odst. 2 písm. v) bod 2. zákona o daních z příjmů

ŘádekNázev položkyKomentář/Zdroj

1

Na zálohách (§ 38a zákona) zaplaceno

Na zajištění daně sraženo plátcem (§ 38e zákona)

Uplatňovaný zápočet daně vybrané srážkou (§ 36 odst. 8 zákona)

Na tomto řádku se uvádí celková částka zaplacených záloh na daň, které byly splatné v průběhu (zdaňovacího) období. Pokud došlo k prodlení s placením záloh na daň, uvádí se na tomto řádku zálohy splatné v průběhu (zdaňovacího) období, které byly uhrazeny do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání.

Zdrojem je zůstatek, resp. pohyby na účtu 341.

Tento řádek vyplňují pouze daňoví nerezidenti, kteří nejsou rezidenty členského státu Evropské unie nebo dalších států tvořících Evropský hospodářský prostor (Island, Norsko a Lichtenštejnsko).

Tento řádek vyplňují pouze daňoví nerezidenti, kteří jsou rezidenty členského státu Evropské unie nebo dalších států tvořících Evropský hospodářský prostor (Island, Norsko a Lichtenštejnsko).

Tabulka 1 V. oddíl – placení daně

(částky se uvádějí v následující tabulce). Naopak odpisy nehmotného majetku, který již byl daňově odpisován, budou uváděny v této tabulce až do doby jeho doodepsání, a to na řádku č. 10 tabulky.

Na řádku č. 9 tabulky se uvádějí daňové odpisy hmotného majetku využívaného k výrobě elektřiny ze slunečního záření.

b) Účetní odpisy hmotného a nehmotného majetku uplatněné jako výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných

příjmů podle § 24 odst. 2 písm. v) zákona

V této tabulce se uvádí částka účetních

odpisů, které jsou daňově uznatelným výdajem (nákladem). Jedná se například o částky

účetních odpisů nehmotného majetku pořízeného po 1. lednu 2021. Dále se zde uvádějí také například částky účetních odpisů dlouhodobého

hmotného majetku, který není vymezen jako daňově odpisovaný hmotný majetek – například za situace, kdy si účetní jednotka v souladu

Legislativa komentáře

s ustanovením § 7 odst. 3 písm. b) vyhlášky č. 500/2002 Sb. určí hranici ocenění pro vykazování dlouhodobého hmotného majetku nižší, než částku 80 tis. Kč.

Tabulka C. Odpis pohledávek zahrnovaný do výdajů (nákladů) k dosažení, zajištění a udržení příjmů a zákonné rezervy a zákonné opravné položky vytvářené podle zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o rezervách”)

a) Odpis neuhrazených pohledávek zahrnovaný do daňových výdajů (nákladů) a zákonné opravné položky k pohledávkám, mimo bankovních opravných položek podle § 5 zákona o rezervách – vyplňují všichni poplatníci (Tabulka 2)

b) Bankovní rezervy a opravné položky podle § 5 zákona o rezervách – vyplňují pouze banky

Legislativa komentáře

ŘádekNázev položkyKomentář/Zdroj

Opravné položky k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení vytvořené podle § 8 zákona o rezervách v daném období, za které se podává daňové přiznání

Stav zákonných opravných položek k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení (§ 8 zákona o rezervách) ke konci období, za které se podává daňové přiznání

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) opravným položkám za dlužníky v insolvenčním řízení, které jsou vytvořené podle § 8 zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o rezervách“) v daném (zdaňovacím) období. Zdrojem pro vyplnění příslušných částek jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 558.

Zde se uvádí stav daňových (zákonných) opravných položek za dlužníky v insolvenčním řízení vytvořených podle § 8 zákona o rezervách. Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 391. Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 3.

Stav nepromlčených pohledávek splatných po 31. prosinci 1994, k nimž lze tvořit zákonné opravné položky (§ 8a zákona o rezervách) ke konci období, za které se podává daňové přiznání

Opravné položky k nepromlčeným pohledávkám vytvořené podle § 8a zákona o rezervách v daném období, za které se podává daňové přiznání

Stav zákonných opravných položek k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994 (§ 8a zákona o rezervách) ke konci období, za které se podává daňové přiznání

Na tomto řádku se uvádí stav nepromlčených pohledávek, k nimž je možné tvořit daňové (zákonné) opravné položky podle § 8a zákona o rezervách, podle kterého se tvoří (při splnění podmínek) obecné daňové opravné položky do výše 50 %, resp. 100 % neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky.

Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu zejména k syntetickému účtu 311

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) opravným položkám podle § 8a zákona o rezervách (viz komentář k předchozímu řádku) v daném (zdaňovacím) období. Zdrojem pro vyplnění příslušných částek jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu k syntetickému účtu 558. Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 5.

Zde se uvádí stav daňových (zákonných) opravných položek vytvořených podle § 8a zákona o rezervách (viz komentáře k řádkům č. 5 a 6). Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 391. Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 6.

Opravné položky k pohledávkám z titulu ručení za celní dluh vytvořené podle § 8b zákona o rezervách v daném období, za které se podává daňové přiznání

Stav zákonných opravných položek k pohledávkám z titulu ručení za celní dluh (§ 8b zákona o rezervách) ke konci období, za které se podává daňové přiznání

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) opravným položkám podle § 8b zákona o rezervách v daném (zdaňovacím) období. Podle této právní úpravy mohou daňové opravné položky vytvářet poplatníci, kteří podle celního zákona ručí za clo. Zdrojem pro vyplnění příslušných hodnot jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu k syntetickému účtu 558.

Zde se uvádí stav daňových (zákonných) opravných položek vytvořených podle § 8b zákona o rezervách (viz komentář k předchozímu řádku). Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 391.

Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 8.

Opravné položky k nepromlčeným pohledávkám, vytvořené podle § 8c zákona o rezervách v daném období, za které se podává daňové přiznání

Legislativa komentáře

Stav zákonných opravných položek k nepromlčeným pohledávkám vytvořených podle § 8c zákona o rezervách ke konci období, za které se podává daňové přiznání

Úhrn hodnot pohledávek nebo pořizovacích cen pohledávek nabytých postoupením, uplatněných v daném zdaňovacím období, za které se podává daňové přiznání jako výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle § 24 odst. 2 písm. y) zákona

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) opravným položkám podle § 8c zákona o rezervách v daném (zdaňovacím) období. Jedná se o možnost vytvářet až 100% daňové opravné položky k tzv. drobným pohledávkám (jejichž rozvahová hodnota v okamžiku jejího vzniku nepřesáhla 30 tis. Kč).

Zdrojem pro vyplnění příslušných hodnot jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu k syntetickému účtu 558.

Zde se uvádí stav daňových (zákonných) opravných položek vytvořených podle § 8c zákona o rezervách (viz komentář k předchozímu řádku). Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 391.

Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 10.

Na tomto řádku se uvádí souhrnná částka tzv. daňových odpisů pohledávek, tedy odpisů pohledávek, které mohou být uplatněny jako daňový výdaj (náklad) podle citovaného ustanovení.

Zdrojem pro vyplnění příslušných hodnot jsou částky zaúčtované na analytickém účtu k syntetickému účtu 546.

Legislativa komentáře

c) Opravné položky podle § 5a zákona o rezervách – vyplňují pouze spořitelní a úvěrní družstva a ostatní finanční instituce

d) Rezervy v pojišťovnictví – vyplňují pouze pojišťovny

e) Rezerva na opravy hmotného majetku –vyplňují všichni poplatníci (Tabulka 3)

Tabulka 3

f) Ostatní zákonné rezervy – vyplňují pouze poplatníci oprávnění k jejich tvorbě a použití (Tabulka 4)

g) Rezerva na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů – vyplňují pouze poplatníci oprávněni k její tvorbě a použití (Tabulka 5)

25 Rezerva na opravy hmotného majetku vytvořená podle § 7 zákona o rezervách v daném zdaňovacím období

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) rezervám na opravy hmotného majetku podle § 7 zákona o rezervách v daném zdaňovacím období. Jedná se o možnost vytvářet daňové rezervy na opravu hmotného majetku, jehož doba daňového odpisování je pět a více let, a to za podmínek stanovených zákonem o rezervách, například i té, že finanční prostředky odpovídající výši rezervy budou převedeny na samostatný (deponovaný) účet v bance, a to nejpozději do termínu pro podání daňového přiznání. Zdrojem pro vyplnění příslušných hodnot jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu k syntetickému účtu 552.

Stav rezerv na opravy hmotného majetku (§ 7 zákona o rezervách) ke konci zdaňovacího období

Zde se uvádí stav daňových (zákonných) rezerv na opravu hmotného majetku vytvořených podle § 7 zákona o rezervách (viz komentář k předchozímu řádku). Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 451.

Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 25.

Tabulka 4

Rezerva na pěstební činnost vytvořená podle § 9 zákona o rezervách v daném období, za které se podává daňové přiznání

Stav rezervy na pěstební činnost (§ 9 zákona o rezervách) ke konci období, za které se podává daňové přiznání

Ostatní rezervy vytvořené podle § 10 zákona o rezervách v daném zdaňovacím období

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) rezervám na pěstební činnost podle § 9 zákona o rezervách v daném zdaňovacím období.

Zdrojem pro vyplnění příslušných částek jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu k syntetickému účtu 552.

Zde se uvádí stav daňových (zákonných) rezerv na pěstební činnost vytvořených podle § 9 zákona o rezervách. Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 451.

Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 27.

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) rezervám podle § 10 zákona o rezervách v daném zdaňovacím období. Jedná se o rezervu na odbahnění rybníka, rezervu finančních prostředků na sanaci pozemků dotčených těžbou, rezervu na vypořádání důlních škod a o rezervu na zajištění rekultivace a následné péče o skládku podle zákona o odpadech.

Zdrojem pro vyplnění příslušných hodnot jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu k syntetickému účtu 552.

Tabulka 5

30

Rezerva na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů vytvořená podle § 11a až 11c zákona o rezervách v daném období, za které se podává daňové přiznání

31

Tabulka 6

Stav rezervy na nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů (§ 11a až 11c zákona o rezervách) ke konci období, za které se podává daňové přiznání

Na tomto řádku se uvádí částka odpovídající vytvořeným daňovým (zákonným) rezervám na nakládaní s elektroodpadem ze solárních panelů uvedených na trh do 1. ledna 2013 podle § 11a až 11c zákona o rezervách v daném zdaňovacím období.

Zdrojem pro vyplnění příslušných hodnot jsou částky zaúčtované na vrub (MD) příslušného analytického účtu k syntetickému účtu 552.

Zde se uvádí stav daňových (zákonných) rezerv na nakládání s elektroodpadem vytvořených podle § 11a až 11c zákona o rezervách. Zdrojem je zůstatek příslušného analytického účtu vytvořeného k syntetickému účtu 451.

Částka uvedená na tomto řádku nemůže být vyšší, než částka uvedená na řádku č. 30.

ŘádekNázev položkyKomentář/Zdroj

1 Sleva podle § 35 odst. 1 písm. a) zákona

Na tomto řádku se uvádí úhrnná výše slevy na dani za zaměstnance se zdravotním postižením (s výjimkou zaměstnanců s těžším zdravotním postižením – viz následující řádek). Za každého takového zaměstnance lze uplatnit slevu na dani ve výši 18 tis. Kč ročně, resp. poměrnou část (například v případě kratší pracovní doby). Pro výpočet celkového nároku je rozhodný průměrný přepočtený počet těchto zaměstnanců (zaokrouhlený na dvě desetinná místa).

2 Sleva podle § 35 odst. 1 písm. b) zákona

3 Sleva podle § 35 odst. 4 zákona

Na tomto řádku se uvádí úhrnná výše slevy na dani za zaměstnance s těžším zdravotním postižením. Za každého takového zaměstnance lze uplatnit slevu na dani ve výši 60 tis. Kč ročně, resp. poměrnou část. I zde je rozhodný průměrný přepočtený počet zaměstnanců s těžším zdravotním postižením, který se zaokrouhluje na dvě desetinná místa.

Na tomto řádku se uvádí sleva za zastavenou exekuci, kterou lze uplatnit poprvé za zdaňovací období roku 2022. Výše slevy odpovídá výši náhrady (resp. náhrad), které přizná exekutor při zastavení exekuce.

5 Sleva podle § 35a nebo 35b zákona Tento řádek vyplňují poplatníci, kterým byl poskytnut příslib investiční pobídky.

Tabulka 7

ŘádekNázev položky Měrná jednotka Komentář/Zdroj

1 Roční úhrn čistého obratu Kč

Průměrný přepočtený počet zaměstnanců, zaokrouhlený na celé číslo

osoby

Na tomto řádku se uvádí roční úhrn čistého obratu vypočtený podle ustanovení § 1d odst. 2 zákona o účetnictví, tedy výše výnosů snížená o prodejní slevy, dělená počtem započatých měsíců, po které trvalo účetní období, a vynásobená 12.

V případě účetní jednotky s účetním obdobím v trvání 12 měsíců jde o součet zůstatků účtů účtové třídy 6.

Uvádí se průměrný počet zaměstnanců zaokrouhlený na celé číslo, přičemž zdrojem pro vyplnění tohoto řádku je příloha v účetní závěrce. Podle ustanovení § 39 odst. 1 písm. i) vyhlášky č. 500/2002 Sb. se jedná o povinnou náležitost přílohy, přičemž ve spojení s ustanovením § 1d odst. 3 zákona o účetnictví platí, že průměrným počtem zaměstnanců se pro účely účetních předpisů rozumí průměrný přepočtený evidenční počet zaměstnanců podle metodiky Českého statistického úřadu.

Legislativa komentáře

v daném nebo v předchozích třech (zdaňovacích)

obdobích vznikl nárok na odpočet na podporu odborného vzdělávání podle § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů. Hodnota celkem uvedená ve sloupci 4 musí odpovídat částce uvedené na řádku č. 243.

Tabulka E. Odečet daňové ztráty od základu daně podle § 34 odst. 1 až 3 zákona (vyplní se v celých Kč)

Tuto tabulku vyplňuje poplatník, který za dané (zdaňovací) období uplatňuje odečet daňové ztráty podle § 34 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Podle této právní úpravy je při splnění podmínek možné daňovou ztrátu uplatnit v následujících pěti zdaňovacích obdobích, resp. ve dvou předcházejících. Hodnota celkem uvedená ve sloupci 4 musí odpovídat částce uvedené na řádku č. 230.

Tabulka F. Odpočty podle § 34 odst. 4 zákona

a) (neobsazeno)

b) Uplatňování odpočtu na podporu výzkumu a vývoje od základu daně podle § 34 odst. 4 a § 34a až § 34e zákona (vyplní se v celých Kč)

Tuto tabulku vyplňuje poplatník, kterému v daném nebo v předchozích třech (zdaňovacích) obdobích vznikl nárok na odpočet na podporu výzkumu a vývoje podle § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů. Hodnota celkem uvedená ve sloupci 4 musí odpovídat částce uvedené na řádku č. 242.

c) Uplatňování odpočtu na podporu odborného vzdělávání od základu daně podle § 34 odst. 4 a § 34f až § 34h zákona (vyplní se v celých Kč)

Tuto tabulku vyplňuje poplatník, kterému

Tabulka G. Celková hodnota bezúplatných plnění, kterou lze podle § 20 odst. 8 zákona uplatnit jako odečet od základu daně sníženého podle § 34 zákona Na řádek č. 1 této tabulky se uvádí celková hodnota bezúplatných plnění (darů) poskytnutých poplatníkem vyjmenovaným osobám a na účely vymezené v ustanovení § 20 odst. 8 zákona o daních z příjmů. Podle této právní úpravy je možné snížit základ daně o některá bezúplatná plnění až do výše 10 % (resp. mj. pro rok 2022 přechodně až do výše 30 %) základu daně sníženého o odpočty podle § 34 zákona o daních z příjmů. Minimální hodnota bezúplatného plnění musí být 2 tis. Kč. Do této tabulky se uvádí celková hodnota uplatnitelných darů, i když je vyšší, než zákonem stanovený maximální limit.

Náklady na poskytnutí těchto bezúplatných plnění zaúčtované na účtu 543 musejí být současně vyloučeny z daňově uznatelných nákladů na řádku č. 40.

Tabulka H. Rozčlenění celkového nároku na slevy na dani (§ 35 odst. 1 a 4 a § 35a nebo § 35b zákona), který lze uplatnit na ř. 300 (Tabulka 6)

Tabulka I. Zápočet daně zaplacené v zahraničí

Tuto tabulku vyplňují poplatníci, kteří v souladu s příslušnými mezinárodními smlouvami o zamezení dvojího zdanění (resp. o zabránění daňovému úniku) uplatňují zápočet daně zaplacené v zahraničí. Součástí je samostatná příloha k této tabulce, která se vyplňuje za každý stát, s nímž má Česká republika uzavřenou dohodu o zamezení dvojího zdanění.

Tabulka K. Vybrané ukazatele hospodaření (Tabulka 7)

Závěr

Jak je z uvedeného komentáře k vybraným řádkům přiznání k dani z příjmů právnických osob patrné, vyplnění daňového přiznání může být v některých případech velmi komplikované.

Složitost jeho přípravy může spočívat mimo jiné i v tom, že pro řadu řádků daňového přiznání, které se týkají transformace výsledku hospodaření na základ daně, je jejich náplň stanovena odkazem na právní úpravu v zákoně o daních z příjmů, která je sama o sobě velmi rozsáhlá. Jakkoliv je samozřejmě uvádění údajů do správných řádků daňového přiznání žádoucí, daleko více podstatné je správné vyhodnocení, zda ta či ona položka vede ke zvýšení základu daně, či k jeho snížení. Platí současně, že bude-li daná položka z hlediska jejího vlivu na základ daně vyhodnocena správně, je její případné uvedení do chybného řádku víceméně formální chybou.

Novinkou, kterou poplatníci mohou využít od loňského roku, je možnost zveřejnění účetní závěrky prostřednictvím správce daně z příjmů. Rozhodnou-li se toto využít, vyplňují samostatnou přílohu k položce (řádku) č. 11 I. oddílu tiskopisu daňového přiznání. Věřme jen, že v těchto případech bude zveřejňování účetních závěrek rychlejší a bezchybnější, než tomu bylo v minulém roce.

Seznam použité literatury a pramenů

1. Dvořáková, V, Pitterling, M. a Skalická, H.: Zdaňování příjmů fyzických a právnických osob 2017. 2. vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, a.s., 2017

2. Jaroš, T.: Nová možnost zveřejnění účetní závěrky prostřednictvím podání u správce daně z příjmů. In Auditor č. 1/2022. Praha: Komora auditorů České republiky, 2022

3. zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

4. zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

5. zákon č. 128/2022 Sb., o opatřeních v oblasti daní v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny vyvolaným invazí vojsk Ruské federace, ve znění pozdějších předpisů

Ing. Jan Molín, Ph.D.

Ing. Jan Molín, Ph.D.

Absolvent oboru Účetnictví a finanční řízení podniku Vysoké školy ekonomické v Praze, kde nyní působí jako zástupce vedoucího katedry finančního účetnictví a auditingu. Daňový poradce, certifikovaný účetní. Předseda Etické komise KCÚ, zkušební komisař KDP ČR.

Legislativa komentáře

Přijede auditor a my jsme na něj připraveni

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále

jen také ZoÚ)

v §

20 uvádí, které účetní jednotky mají povinnost si nechat řádnou a mimořádnou účetní závěrku ověřit auditorem.

1. Úvod

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen také ZoÚ) v § 20 uvádí, které účetní jednotky mají povinnost si nechat řádnou a mimořádnou účetní závěrku ověřit auditorem. Účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, jsou povinny vyhotovit výroční zprávu (viz § 21 ZoÚ) a následně jak účetní závěrku, tak i výroční zprávu zveřejnit předepsaným způsobem (§ 21a ZoÚ). Pokud patříte k managementu, který je v čele takovéto účetní jednotky, a to bez ohledu na to, zda ve specializovaném finančním managementu, nebo v jakékoli jiné jeho složce, může se vám přečtení následujícího textu jevit jako užitečné a to i přesto, že na obdobné téma již řada článků byla v minulosti publikována.

2. Oblasti, kterým je třeba věnovat pozornost

Zkusme tedy formou jakéhosi volného „checklistu“ zjistit, zda sdělení uvedené v titulku je pro naši fiktivní účetní jednotku pravdivé či nikoli.

a) Auditora jsme si vybrali a uzavřeli s ním smlouvu.

Zákon č. 93/2009 Sb., o auditorech, ukládá účetní jednotce, která má povinnost mít účetní závěrku nebo konsolidovanou účetní závěrku ověřenou auditorem, aby auditora určil její

nejvyšší orgán (zpravidla valná hromada).

V případě, že se jedná o účetní jednotku, která je subjektem veřejného zájmu, navrhuje auditora kontrolní orgán (zpravidla dozorčí rada); tento návrh vyplývá z doporučení výboru pro audit. Statutární orgán účetní jednotky je pak oprávněn uzavřít smlouvu o povinném auditu pouze s takto určeným auditorem. Smlouva je de facto smlouvou nepojmenovanou, kdy

zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník uvádí v § 1746, „strany mohou uzavřít i takovou smlouvu, která není zvláště jako typ smlouvy upravena“. Auditoři při uzavření smlouvy musí dodržovat i ustanovení Mezinárodního auditorského standardu ISA 210 Sjednávání podmínek auditních zakázek. Smlouva musí především obsahovat:

• cíl a předmět auditu účetní závěrky,

• vymezení příslušného rámce účetního výkaznictví použitého k sestavení účetní závěrky,

• povinnosti auditora,

• informace o očekávané formě a obsahu zprávy auditora včetně upozornění, že mohou nastat okolnosti, kdy se zpráva od očekávané formy a obsahu může lišit,

• povinnosti auditované účetní jednotky.

Ve smlouvě je zpravidla vhodné vymezit i další skutečnosti. Naprosto zásadní povinnost (viz ISA 210 odst. 6), je uznání odpovědnosti statutárního orgánu za sestavení takové účetní závěrky,

která podává věrný a poctivý obraz, a za vnitřní kontrolní systém potřebný k sestavení takové účetní závěrky. Jsme si vědomi toho, že auditor má ze zákona (§ 21 odst. 2 zákona o auditorech) a z textu uzavřené smlouvy neomezený přístup ke všem záznamům a dokumentům, které si v souvislosti s auditem vyžádá.

Jsme si dále vědomi toho, že smlouva obsahuje závazek statutárního orgánu vydat auditorovi „prohlášení vedení účetní jednotky k auditu“. Jeho obsahem budou náležitosti vyžadované předpisy upravující audit, zejména pak prohlášení o tom, že statutární orgán sdělil veškeré informace auditorovi pravdivě, že nezamlčel žádnou informaci, o které si byl vědom, že by mohla být relevantní pro audit, a že si není vědom žádných podvodů. Ve smlouvě jsou obsaženy i informace o tom kdy bude audit zahájen, v kolika fázích proběhne a kdy bude dokončen, jaká bude jeho cena a co je jeho součástí.

Od auditora či auditorské společnosti nevyžadujeme žádné další služby a proto není třeba řešit poměrně složitou problematiku jeho nezávislosti ve formě hrozby „kontrola po sobě samém“. Ostatní hrozby uvedené v Etickém kodexu auditorů mohou pochopitelně existovat, a je naší povinností býti auditorovi nápomocni v jejich omezení na přijatelnou úroveň. Jedná se především o ujištění, že není na společnosti ani na jejích činnostech finančně zainteresován, není v osobním ani rodinném vztahu s žádným členem vedení společnosti ani na něm není a ani v budoucnosti nebude požadováno poskytování služeb, které by mohly ovlivnit jeho nezávislost (např. příprava daňového přiznání, příprava účetní závěrky nebo její části, sestavení výkazů apod.).

b) Sestavili jsme harmonogram vyhotovení účetní závěrky, výroční zprávy a s tím souvisejícího auditu

Víme, že čas věnovaný přípravě auditu i následné hodiny diskusí s auditorským týmem jsou nezbytné, ale je vhodné se snažit o maximální racionalizaci. Základem pro hladký proces auditu je stanovení reálných termínů, kdy je třeba

Legislativa komentáře

postupovat „od konce“, tedy od termínu, který jsme si sami stanovili (nebo nám byl stanoven, například mateřskou firmou). Jednotlivé etapy auditu jsou velmi variabilní a souvisejí s velikostí a složitostí účetní jednotky, předmětem podnikání, používanými účetními standardy a s dalšími faktory. Auditor si ještě před vlastním auditem vypracovává tzv. strategii auditu, na níž navazuje podrobný plán auditu. Přestože se jedná o interní dokumenty auditora, ke kterým nemá klient, tedy účetní jednotka automaticky přístup, je vhodné ba přímo nezbytné některé body plánu s ním projednat. Obvyklým postupem bývá projednání na tzv. opening meetingu, jehož se účastní jak vrcholové vedení (předseda představenstva, jednatel, ředitel společnosti), tak i osoby odpovědné za finanční a účetní záležitosti firmy (finanční ředitel, hlavní účetní atp.). Stanovení celkové strategie zakázky a plánu auditu pomáhá auditorovi zaručit, že důležitým oblastem auditu bude věnována náležitá pozornost a že budou včas vyřešeny problémy a odstraněny nesprávnosti, které se mohou v účetní závěrce objevit. Zároveň mu umožňuje vyloučit oblasti ne zcela podstatné (jako učebnicový příklad – při auditu velké advokátní kanceláře, která nemá v majetku dlouhodobá hmotná aktiva, se tato jinde zcela běžná oblast vynechává zkrátka proto, že není co v účetnictví zachytit a není co ověřovat). Součástí této etapy jsou i požadavky auditora na podklady, které bude po účetní jednotce požadovat (viz dále).

c) Máme připravena pravidla pro inventarizaci

Auditoři svými postupy ověřují tzv. tvrzení, což jsou v auditorské terminologii explicitní či implicitní vyjádření o uskutečněných transakcích, zůstatcích účtů a zveřejněných informacích. Jedná se o tvrzení, které vyjadřuje účetní jednotka v účetních dokladech, zápisech, knihách. Opět jeden příklad – v rozvaze se objevuje tvrzení, že zásoby celkem jsou 34 520 tis. Kč a je úkolem auditora ověřit, zda toto tvrzení je pravdivé. Jeho nepravdivost může spočívat v podhodnocení (skutečný stav zásob je 36 785 tis. Kč), nebo v nadhodnocení (skutečný stav zásob je

29 000 tis.). Obě chyby jsou významné nesprávnosti (za předpokladu, že materialita je například 1 000 tis. Kč), ale z pohledu principu opatrnosti je zásadní nadhodnocení aktiv. Asi je již vidět, jak se svými úvahami blížím k důležitosti inventarizace, která dokáže „opravit“ chyby, které mohly vzniknout v průběhu běžného účtování, nebo i v důsledku záměrného podvodného jednání.

Auditor by si měl vždy vybrat oblast aktiv, kde chce být přítomen inventarizaci a chce se ubezpečit, že tento kontrolní prvek využívá účetní jednotka vhodně a konzistentně. Auditor se přesvědčuje o tom, že stav zásob (zůstaňme u našeho příkladu) odpovídá principu „existence“, tedy že vše, co je obsaženo v tvrzení, také reálně existuje, ale rovněž odpovídá i principu „úplnosti“, tedy že vše, co je reálně ve skladu, je také zachyceno v účetnictví. Slangově se hovoří také o tom, že inventarizaci provádím „z podlahy na papír“ (úplnost), ale také z papíru na podlahu (existence).

Nesmíme zapomenout ani na to, že součástí procesu inventarizace je i posouzení toho, zda dané aktivum i nadále splňuje definici aktiva a zda tedy není vhodné jej buď zcela odepsat (write off), nebo vytvořit vhodnou opravnou položku vyjadřující dočasné znehodnocení hodnoty aktiva. Účast na inventarizaci auditorovi v některých případech umožňuje i identifikovat jiná rizika, například riziko podvodu. V minulosti jsem se setkal se situací, kdy dva zcela totožné přístroje v nemocnici byly oceněny pořizovací cenou, která se od sebe lišila nikoli o procenta či desítky procent, ale násobně. Bylo tedy nezbytné ověřit příčinu rozdílu a postupovat v souladu s odpovídajícími auditorskými standardy. To je ale již zcela odlišný příběh.

Jen pro úplnost dodávám, že zákon č. 563/1991

Sb., o účetnictví, v § 30 umožňuje účetním jednotkám provádět inventuru, kterou se dokládají zůstatky rozvahových účtů, v průběhu posledních čtyř měsíců účetního období, popřípadě

v prvních dvou měsících následujícího účetního období. Toto je třeba zohlednit při sestavení výše zmiňovaného harmonogramu inventarizací.

d) Účetní závěrka a výroční zpráva je sestavena

Jak již bylo uvedeno výše a je všeobecně známé, auditor ověřuje účetní závěrku a výroční zprávu. Co je obsahem účetní závěrky a výroční zprávy upravují účetní předpisy, zejména pak zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví a vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví, pokud se jedná o podnikatelské subjekty. V souvislosti s probíhajícím auditem by se měl auditor ujistit, zda účetní pracovníci firmy správně pochopili, do které kategorie účetní jednotka patří (viz § 1a a § 1b a násl.), jaké výkazy a v jakém rozsahu je třeba sestavit a následně pak i předepsaným způsobem zveřejnit.

Zvláštním problémem pro řadu účetních jednotek je pak Příloha. Příloha je povinnou součástí účetní závěrky všech účetních jednotek, bez ohledu na to, do které kategorie účetní jednotka patří. Povinný obsah přílohy pro jednotlivé kategorie účetních jednotek upravuje

§ 39 vyhlášky č. 500/2002 Sb.:

• § 39 – Základní informace v příloze v účetní závěrce (všechny kategorie),

• § 39a) – Další informace v příloze v účetní závěrce některých malých a mikro účetních jednotek, které mají povinnost ověření účetní závěrky auditorem,

• § 39b) – Další informace v příloze v účetní závěrce velké a střední účetní jednotky,

• § 39c) – Doplňující informace v příloze v účetní závěrce velké účetní jednotky.

Příloha se sestavuje ve formě tabulek nebo popisným způsobem zajišťujícím přehlednost a srozumitelnost předkládaných informací.

Informace přílohy vycházejí z účetních záznamů účetní jednotky a z dalších, tedy i neúčetních, podkladů, které má účetní jednotka k dispozici, resp. by měla mít připravené právě pro správné sestavení Přílohy. Hodnotové údaje se v Příloze uvádějí v celých tisících Kč, pokud se vykazující

Legislativa komentáře

účetní jednotka v jednotlivých případech nerozhodne jinak.

Obsah přílohy je v základní části společný (§ 39) a uvádí obecné údaje o účetní jednotce, o použitých zásadách a účetních metodách. Pro každou kategorii účetních jednotek jsou pak vyžadovány další doplňující informace. Navíc, klasifikace účetních jednotek (§1b a násl. zákona o účetnictví) implikuje různé požadavky na obsah přílohy mikro, malých, středních a velkých účetních jednotek a je tedy jak na účetních pracovnících, tak na auditorech, aby příloha obsahovala vše, co obsahovat má.

Účetní jednotka zpravidla předává auditorovi „předběžné“ účetní výkazy a teprve po relevantních připomínkách auditora je sestavena účetní závěrka definitivní, která podléhá finálnímu auditu.

e) Účetní a neúčetní podkladové informa-

ce jsou auditorovi k dispozici

Ověřování účetní závěrky a výroční zprávy je komplexní proces vyžadující značný objem dokumentů, v nichž jsou uvedeny „podkladové informace“ plynoucí právě do účetní závěrky a výroční zprávy. Tyto rozmanité podkladové dokumenty má účetní jednotka běžně k dispozici, nebo je musí připravit, zatímco auditor je ověřuje z hlediska rizik, která mohou vést ke vzniku tzv. významné nesprávnosti. Mezi podkladové informace účetního charakteru patří a auditorovi musí být předloženy:

• položková hlavní kniha,

• knihy analytické evidence,

• obratová předvaha,

• účtový rozvrh,

• harmonogram účetní závěrky,

• pokyny a předpisy pro inventarizace včetně harmonogramu (pokud již není součástí harmonogramu účetní závěrky),

• inventarizační zápisy a doklady o tom, že byly zaúčtovány inventarizační rozdíly; dále pak i doklady o tom, že v případě, že inventarizace není provedena k ultimu roku, je provedena „korekce“ srovnávající datum provedení inventarizace s koncem účetního období,

• informace z dalších subsystémů podnikového

informačního systému (zde je označování v praxi velmi nejednotné, ale jedná se například o karty zásob, karty dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, knihy pohledávek a závazků, pokladní knihy atp.),

• informace z personální oblasti (osobní karty zaměstnanců, přehledy přírůstků a úbytků zaměstnanců, mzdové přehledy, výplatnice, mzdové tabulky, pokud existují, atp.),

• informace z daňové oblasti (daňová přiznání všech daní, kde je účetní jednotka plátcem nebo poplatníkem daně, podklady pro sestavení těchto přiznání, výpočet odložené daně, pokud připadá v úvahu),

• vnitřní směrnice společnosti (ty mohou být jak účetní např. odpisový plán, tak i neúčetní, např. požární směrnice),

• oběh účetních dokladů (jedná se prakticky o jednu z vnitřních směrnic, ale s ohledem na její důležitost ji uvádím samostatně); směrnice by měla obsahovat: – způsob číslování jednotlivých druhů účetních dokladů,

– personální odpovědnost za vystavení, zpracování (formální a věcnou kontrolu) jednotlivých druhů dokladů,

– personální odpovědnost za zaúčtování dokladu do účetních knih, – způsob a lhůty archivace.

Ke všem výše uvedeným oblastem je třeba předložit i dílčí doklady, jako například faktury, objednávky, dodací listy, příjemky, výdejky, převodky, protokoly o zařazení majetku, protokoly o vyřazení majetku, šrotovací protokoly, výplatní listiny, výpisy z bankovních účtů, příjmové a výdajové pokladní doklady, výpisy z katastru nemovitostí, výpisy z účtů cenných papírů atp.

Mezi podkladové informace, které nejsou primárně účetního charakteru, ale které jsou důležité především proto, aby byla zaručena tzv. úplnost

účetnictví, patří především:

• zápisy z valné hromady,

• zápisy z představenstva, dozorčí rady a výboru pro audit,

• zápis z kontrol, které v minulosti proběhly (Finanční úřad, Úřad práce, ČOI atp.),

• strategie, výhledy a plány účetní jednotky,

• rozpočet na další období či obdobný dokument,

• metody řízení rizik,

• písemnosti související s činností interního auditu, pokud v účetní jednotce existuje.

Za důležité podkladové informace, které jsou jak účetního, tak často i neúčetního charakteru lze považovat tzv. konfirmace. Jedná se o písemná prohlášení třetích stran o skutečnostech, které mají či mohou mít přímý nebo nepřímý vliv na účetní závěrku a výroční zprávu. Mezi tyto konfirmace především patří:

• bankovní konfirmace,

• potvrzení o výši pohledávek a závazků protistranou,

• potvrzení o výši zásob předaných do komisního prodeje nebo „ke zpracování“,

• potvrzení o existenci aktivních a pasivních soudních sporů od právního zástupce firmy (advokáta),

• potvrzení o stavu závazků (popřípadě i pohledávek) ve vztahu k Finančnímu úřadu.

Všechny výše uvedené informace a poznatky se týkají situace, kdy je sestavována a ověřována účetní závěrka individuální. V případě, že by se jednalo o účetní závěrku skupiny, tedy o konsolidovanou účetní závěrku, byla by situace jak pro konsolidující účetní jednotku, tak i pro auditora skupiny mnohem složitější. Bez nároku na úplnost si dovolím jen v bodech upozornit na základní specifika a problémy sestavení konsolidované účetní závěrky:

• účetní rámec mateřské společnosti a účetní rámce dceřiných a přidružených společností se liší,

• rozdílně je stanoveno účetní období jednotlivých účetních jednotek v konsolidovaném celku,

• není na první pohled zřejmé, jak má být vymezen konsolidační celek (časté diskuse mezi mateřskou společností a auditorem skupiny),

• je třeba vyřešit vztahy mezi auditorem skupiny a auditory složek,

• mohou se vyskytnout i jazykové bariéry, popřípadě i další překážky vyplývající z geografického umístění mateřské společnosti a složek.

Na tyto případné další otázky by měla mateřská společnost reagovat a auditor pak ověřit adekvátnost a správnost této reakce.

f) Projednání zprávy auditora je s vedením společnosti dohodnuto

O tom, jak je strukturována auditorská zpráva, jaký je její informační obsah a jaký může být výrok v ní obsažený, uvádějí Mezinárodní auditorské standardy. Auditor je povinen v souladu s § 20 odst. 5 zákona o auditorech zprávu projednat s řídícím orgánem společnosti (nejčastěji s jednatelem nebo s představenstvem); případné připomínky tohoto orgánu ke zprávě auditora je auditor povinen písemně vypořádat. Pro účetní jednotku je podle mého názoru důležité, aby od auditora obdržela tzv. dopis vedení účetní jednotky (management letter), ve kterém auditor upozorní na dílčí (nemateriální) nedostatky, ať již ve vnitřním kontrolním systému, v účetních politikách či v zobrazení jednotlivých transakcí

doc. Ing. Vladimír Králíček, CSc.

Je absolventem Vysoké školy ekonomické v Praze, při studiu pracoval i na jednom z prvních sálových počítačů IBM v tehdejším Československu. V roce 1996 se habilitoval na vědeckopedagogickou hodnost docent. Pracoval jako funkcionář Komory auditorů ČR. V letech 1999–2004 zastával funkci viceprezidenta, v letech 2004–2007 funkci prezidenta Komory auditorů ČR. Od roku 2007 do roku 2010 byl členem poradního orgánu Mezinárodní federace účetních IFAC pro oblast budování účetní a auditorské profese v rozvojových zemích. Významně se podílel na procesu vzdělávání. Absolvoval řadu stáží v zahraničí, především pak ve Velké Británii. Docent Králíček je autorem řady odborných článků, monografií a učebnic. Neméně významné je zapojení do činnosti dozorčích rad a výborů pro audit v řadě korporací. V současné době je členem dozorčí rady Hennerova nadačního fondu (Neurologická klinika 1. LF UK).

či skupin transakcí v účetnictví. Tyto připomínky by účetní jednotka měla vyhodnotit a měla by být připravena prokázat, že je v dalším účetním období respektovala, nebo vysvětlit, z jakého důvodu pro ni nejsou přijatelné.

3. Závěr

Pokud jste článek opravdu ve své účetní jednotce využili jakožto checklist vaší připravenosti na audit a porozumění tomu, co audit znamená a jak je s jeho postupy, průběhem a výsledky třeba nakládat a dospěli jste k odpovědi, že jste na audit opravdu připraveni, pak bylo cíle dosaženo.

doc. Ing. Vladimír Králíček, CSc.

Legislativa komentáře

Změny v IFRS s účinností k 1. 1. 2023 a později

Cílem příspěvku je v krátkosti představit novinky, které Mezinárodní standardy účetního výkaznictví (IFRS) aktuálně

přinášejí a upozornit na možné změny v účetních pravidlech s účinností od 1. 1. 2023, případně od 1. 1. 2024.

Účetní jednotky, které s IFRS pracují, ať již připravují plnohodnotné účetní závěrky nebo jen reporty pro účely konsolidace, by měly zpozornit a zamyslet se nad tím, zdali se jich novelizace týkají nebo ne. Pozici vůči novelizacím přitom musí vyjádřit ve svých účetních závěrkách za rok 2022, neboť tak požaduje IAS 8 Účetní pravidla, změny v účetních odhadech a chyby

Je vhodné též upozornit, že IFRS se týkají též všech účetních jednotek, které spadají do rozsahu vyhlášky č. 501/2002 Sb., tj. bank a jiných finančních institucí zahrnujících investiční společnosti, investiční fondy či podílové fondy.

I tyto účetní jednotky musí sledovat vývoj v IFRS, neboť skrz § 4a zmíněné vyhlášky jsou povinny respektovat pravidla pro finanční nástroje ve svém „českém“ účetnictví. A co když některá novelizace má dopad právě na účetní pravidla upravující zachycení, ocenění a vykázání finančních nástrojů a s nimi souvisejících informací.

Změny v účetních pravidlech IFRS s účinností k 1. lednu 2023

Následující novelizace jsou účetní jednotky povinny zohlednit při nastavování účetních pravidel pro účetní období začínající 1. ledna 2023, případně později:

Novelizace „Zveřejnění účetních pravidel“

(IAS 1 Sestavování

a zveřejňování účetní závěrky)

Úpravy vyžadují, aby účetní jednotky zveřejnily v příloze v účetní závěrce nově pouze významné/ materiální (angl. material) informace o účetních metodách, nikoliv seznam všech podstatných (angl. significant) účetních pravidel/metod. Je třeba se tedy zamyslet nad výměnou terminologie v textu IAS 1 a zaměně slova „significant“ za slovo „material“ a jaký může mít, tato na první pohled slovní hříčka, reálný dopad na strukturování a obsah první popisné části přílohy, která předchází části s detailními číselnými rozbory.

Novelizace nutí účetní jednotku, resp. zpracovatele účetní závěrky vyhodnocovat, která účetní pravidla jsou relevantní pro zveřejňovaná účetní období, aby nedocházelo k popisu všeho možného, co vychází např. z ilustrativních účetních závěrek. Význam informace přitom zvyšuje vždy existence alternativních řešení a v příloze by tak měla být vyjasněna např. metoda oceňování zásob (neboť podnik vybírá z FIFO vs. průměrných cen) nebo metoda oceňování investic do nemovitostí (protože lze aplikovat model reálné hodnoty nebo model pořizovací ceny) atd.

Účinnost novelizace je prospektivní, což dává smysl, neboť neřeší zachycení ani ocenění, ale strukturování a obsah popisné části přílohy.

Legislativa komentáře

Novelizace

„Definice účetních odhadů“ (IAS 8 Účetní

v účetních odhadech a chyby)

V dosavadní úpravě IAS 8 nebyla obsažena definice účetního odhadu, ač s nimi účetní jednotky běžně pracují. IAS 8 obsahoval definici tzv. změny v účetního odhadu, která se novelizací ruší a zavádí se nová definice, dle níž je „účetní odhad úsudek nebo předpoklad využívaný při práci s účetními metodami a je spojen s určitou nejistotou při oceňování“. Zároveň je upravena definice účetní metody s cílem obecně vyjasnit rozlišování účetních metod a účetních odhadů v praxi. Je tak zřejmé, že účetní metodou je oceňovací báze, zatímco hodnoty determinované v dané konvenci jsou účetními odhady. Proto např. model očekávaných úvěrových ztrát, který účetní jednotky jsou povinny aplikovat dle IFRS 9 pro vyjádření odhadu pochybné výše pohledávek, je účetní metoda, zatímco vyčíslení konkrétní výše očekávané úvěrové ztráty a s tím související nastavená metodika je účetním odhadem. Pokud u obchodních pohledávek je využívána metoda stáří pohledávek a dojde k úpravě intervalů a procentuálního vyjádření nedobytnosti u každého intervalu, dochází ke změně účetního odhadu.

Rozlišení účetních odhadů od účetních metod je zásadní v kontextu zachycení jejich změn, neboť změna účetního odhadu se zachytí prospektivně, zatímco změna účetní metody je zachycena retrospektivně, ledaže novelizace IFRS měnící účetní pravidlo stanoví jinak.

Účinnost novelizace je prospektivní.

Novelizace „Odložená daň související s aktivy a závazky vyplývajícími z jediné transakce“ (IAS 12 Daně ze

zisku)

Tato novelizace je velmi zásadní, a ačkoliv jde o novelizaci IAS 12, musí zpozornit všechny účetní jednotky, které mají nájemní smlouvy a ve svých účetních závěrkách reflektují účetní pravidla vyplývající z IFRS 16, neboť nájemní smlouva vede v rámci jedné transakce k uznání aktiva – práva k užívání aktiv a závazku – závazku z leasingu. U leasingových kontraktů doposud byl výklad různorodý ohledně uznání a ocenění odložené daně, neboť IAS 12 obsahuje výjimku z obecně platného pravidla, dle níž je zakázáno uznat odloženou daň, pokud existuje rozdíl mezi

pravidla, změny

účetní a daňovou hodnotou aktiva / závazku při prvotním zachycení v transakci, která nemá dopad na výsledek hospodaření nebo na jiné složky vlastního kapitálu, případně není podnikovou kombinací. Takovou transakcí je přesně pořízení aktiva v rámci leasingového kontraktu.

Novelizace zavádí specifickou výjimku z obecné výjimky a dle přijatých změn je nyní zřejmé, že odložená daň z prvotního zachycení leasingu vzniká, navíc dochází k utvrzení, že odloženou daň je třeba uznat samostatně pro právo k užívání aktiv a samostatně pro závazek z leasingu.

Účetní jednotky by si tak v souvislosti s novelizací měly ujasnit, zdali odloženou daň v předcházejícím období u leasingu kalkulovaly a vykazovaly:

1) Pokud odložená daň nebyla řešena, musí být zpětně k počátku srovnatelného období stanovena a retrospektivně zachycena, tj. musí dojít v účetní závěrce za rok 2023 ke zpětnému upravení hodnot za rok 2022 s prvotním dopadem na počáteční zůstatky k 1. 1. 2022. Lze tak očekávat též zpětnou úpravu vlastního kapitálu k počátku srovnatelného období.

2) Pokud odložená daň byla řešena, je nutné zjistit, zdali samostatně pro aktivum a závazek (brutto přístup) nebo v čisté výši k leasingu jako celku (v praxi často uplatňo-

vaný přístup). Jedna úleva zde nastává, není nutné zpětně měnit účetní výkazy a použití novelizace bude mít dopad pouze na přílohu a detailní zveřejnění k odložené dani. Účetní jednotka musí netto výši odložené daně k leasingu rozdělit na odložený daňový závazek k aktivu a odloženou daňovou pohledávku k závazku.

Další transakcí, která spadá do rozsahu novelizace IAS 12 je uznání odhadovaných nákladů na likvidaci dlouhodobého aktiva do jeho pořizovací ceny se současným prvotním zachycením rezervy v závazcích. I zde je v rámci jedné transakce zachyceno aktivum a závazek a z novelizace vyplývá povinnost uznat odloženou daň.

Účinnost novelizace je retrospektivní, proto je nutné a vhodné včas udělat analýzu dopadu. Zejména, pokud účetní jednotka má velké množství leasingových smluv a odloženou daň k nim doposud neřešila.

Nový IFRS 17 Pojistné smlouvy

Nový standard, který přináší zásadní změny pro pojišťovny. IFRS 17 poskytuje nově komplexní úpravu zachycení, ocenění, prezentace a zve-

Legislativa komentáře

řejnění pojistných smluv v účetních závěrkách sestavovaných dle IFRS a rozsáhlost změn podtrhuje i odložená účinnost na rok 2023 oproti prvotně nastavené účinnosti, neboť dotčené účetní jednotky potřebovaly výrazně více času na seznámení, nastavení metodik a přípravu účetních (informačních) systémů. Pojišťovny doposud pracovaly pouze s IFRS 4 Pojistné smlouvy, což byla výrazně limitovaná úprava a řada oblastí řešena nebyla, resp. bylo umožněno používat postupy aplikované dle lokálních účetních pravidel. Vzhledem ke specifičnosti těchto nových pravidel je třeba pro další detaily odkázat na jiné zdroje autorů, které se této oblasti věnují.

Novelizace „Prvotní použití

IFRS 17 a IFRS 9 – srovnatelné informace“ (IFRS 17 Pojistné smlouvy)

Novelizace úzce mění přechodná ustanovení IFRS 17 účinná pro ty účetní jednotky, které budou s IFRS 17 aplikovat poprvé i IFRS 9, neboť tyto účetní jednotky měly možnost postupovat dle původních pravidel pro finanční nástroje (IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování) a nové postupy začít aplikovat společně až s IFRS 17.

Změny v účetních pravidlech IFRS s účinností k 1. lednu 2024

Následující novelizace jsou účetní jednotky povinny zohlednit při nastavování účetních pravidel pro účetní období začínající 1. ledna 2024, případně později. Pro účetní období začínající 1. ledna 2023 novelizace mohou přijmout dobrovolně. V účetní závěrce za rok 2022 však již tyto novelizace musí být uvedeny, a to včetně informace, kdy novelizace bude účetní jednot-

kou přijata a jaký bude její případný dopad na finanční situaci a výkonnost v účetní závěrce prezentovanou.

Novelizace

Novelizace vydaná v září 2022 upravuje přístup k ocenění závazku z leasingu při zpětném leasingu. Prvotně je třeba zmínit, že ocenění závazku z leasingu v sobě nereflektuje budoucí variabilní leasingové platby, pokud jejich variabilita je dána užíváním aktiva (tj. nikoliv vývojem finanční proměnné jako je např. úroková sazba). Pokud tedy dojde k nájmu aktiva a nájemné bude odvozeno např. od počtu ujetých km nebo od dosaženého obratu, pak jde o konstrukci, která neovlivňuje ocenění závazku z leasingu, a tedy ani ocenění práva k užívání aktiva.

U zpětného leasingu byl tento přístup rozdiskutován, protože je nevhodné, aby majetek, který prodávající / nájemce má ve svých aktivech plně odúčtoval, neboť ho prodal a zpětně si ho najal v konstrukci, v níž je nájemné určeno na variabilní bázi.

„Závazky z leasingu ve zpětném leasingu“ (IFRS 16 Leasingy)

Novelizace tak požaduje, aby nájemce oceňoval závazek z leasingu vznikající při zpětném leasingu v období následném po prvotním zachycení způsobem, který nevede k uznání žádného zisku nebo ztráty, jenž souvisí s ponechaným aktivem. Tento požadavek v důsledku vede k odhadu budoucího variabilního nájemného na počátku zpětného leasingu a jeho zohlednění při prvotním ocenění závazku z leasingu. Jakýkoliv budoucí rozdíl mezi skutečnou výši variabilního nájemného a jeho prvotním odhadem se promítne do výsledku hospodaření.

Ilustrace: Účetní jednotka eviduje majetek v účetní hodnotě 80, který prodává za 100 a uzavírá zpětný nájem. Současná hodnota očekávaných leasingových plateb (vč. odhadu variabilních plateb) je 50. Prodejce – nájemce odúčtuje majetek v hodnotě 80, uzná právo k užívání aktiva ve výši 40 (80 x (50/100)), závazek z leasingu ve výši 50, příjem z prodeje 100 a zisk ve výsledku 10. Závazek z leasingu je snižován o odhadované platby, přičemž rozdíl vůči skutečné platbě je zachycen ve výsledku.

Účinnost je retrospektivní na všechny leasingy, které započaly po datu prvotního použití IFRS 16. Účetní jednotka je tak nucena, pokud reali-

zuje zpětné leasingy, otevřít transakce započaté v roce 2019 a později.

Novelizace „Klasifikace

(IAS 1 Sestavení a prezentace

Novelizace vydaná sice již v lednu 2020, avšak provázaná s dále uvedenou další novelizací IAS 1, proto její účinnost byla odložena až na roku 2024. IAS 1 definuje krátkodobé závazky a poskytuje tím návod pro rozlišování krátkodobých a dlouhodobých závazků ve výkazu finanční situace. Přijatá novelizace pouze vyjasňuje existující pravidla a zdůrazňuje, že klasifikace závazků musí vycházet z práv, která existují ke konci účetního období, tj. např. k 31. 12. Klasifikace nesmí být nijak ovlivněna očekáváním účetní jednotky ohledně vypořádání, ani případnou změnou smluvních podmínek, k níž dojde po rozvahovém dni (a před schválením účetní závěrky).

Účinnost novelizace je retrospektivní dle obecných pravidel IAS 8, tj. účetní jednotky by měly zpětně zvážit svoji klasifikaci dlouhodobých vs. krátkodobých závazků, zdali vyhovuje i upřesněnému výkladu, který novelizace přináší.

Novelizace „Dlouhodobé závazky s kovenanty“

(IAS 1 Sestavení a prezentace účetní závěrky)

Novelizace vydaná v říjnu 2022 vyjasňuje, které kovenanty neboli omezení vyplývající ze smluvních (úvěrových) podmínek mají být uváženy při klasifikaci závazku. Ze smluvních podmínek může plynout např. okamžitá splatnost úvěru při porušení kovenantů, což u dlouhodobého závazku znamená jeho klasifikaci a prezentaci jako krátkodobý závazek. Dle novelizace má

závazků jako krátkodobé nebo dlouhodobé“

účetní jednotka uvážit pouze ty kovenanty, které musí být naplněny k rozvahovému dni, resp. před rozvahovým dnem. Kovenanty, které musí být naplněny v období po rozvahovém dni (před schválením účetní závěrky) nejsou relevantní pro klasifikaci závazku ve výkazu finanční situace.

Ilustrace: Účetní jednotka eviduje dlouhodobý bankovní úvěr, k němuž se váže kovenant požadující určitou míru zadluženost k rozvahovému dni. Pokud ji účetní jednotka nenaplní, úvěr se dle smluvních podmínek stává okamžitě splatným. Tento kovenant ovlivňuje klasifikaci úvěru – závazku (zdali dlouhodobý nebo krátkodobý zůstatek) k rozvahovému dni.

Pokud takový kovenant bude nastaven na konec prvního čtvrtletí, přičemž účetní závěrka s rozvahovým dnem k 31. 12. je schválena v dubnu, jedná se o kovenant, který klasifikaci závazku k 31. 12. neovlivňuje.

Účinnost novelizace je retrospektivní, tj. účetní jednotka by měla zrevidovat svůj přístup ke klasifikaci dlouhodobých závazků s kovenanty, zdali potupovala ve srovnatelném období v souladu s vyjasněným výkladem.

Novelizace IFRS

vydané IASB, avšak dosud nepřijaté EU

Novelizace IFRS prochází procesem přijetí do legislativy EU (tzv. endorsement process) a teprve poté jsou účinné i pro evropské účetní jednotky včetně těch českých účetních jednotek. Dle stavu platného ke konci roku 2022 nejsou v rámci EU schváleny pro použití ještě následující novelizace IFRS z výše uvedených (všechny s účinností od 2024):

• Novelizace IAS 1 Klasifikace závazků jako krátkodobých nebo dlouhodobých

• Novelizace IAS 1 Dlouhodobé závazky s kovenanty

• Novelizace 16 Závazky z leasingu ve zpětném leasingu

Ing. Libor Vašek, Ph.D.

Ing. Libor Vašek, Ph.D.

Účetní expert, člen Komory certifikovaných účetních, odborný asistent na katedře finančního účetnictví a auditingu VŠE v Praze. Konzultant a lektor v olbasti IFRS a podnikových konsolidací. Autor a spoluautor řady odborných publikací a článků. Je též členem kontrolního výboru Rady pro veřejný dohled nad auditem, členem Legislativní rady malých a středních podniků při AMSP ČR a zastupoval Komoru certifikovaných účetních v Národní účetní radě.

Informace ze zasedání Národní účetní rady ve druhém pololetí roku 2022

Po skončení letních prázdnin proběhla čtyři zasedání Národní účetní rady. Programem těchto zasedání byly jak návrhy interpretací, tak připomínky k novému zákonu o účetnictví. V druhém pololetí roku

2022 pracovala Národní účetní rada na těchto interpretacích:

PNI 65 – Vykazování zaměstnaneckých

požitků

Na základě připomínek z vnitřního připomínkového řízení došlo k úpravě textu interpretace.

Ve vazbě na tuto interpretaci dochází také k aktualizaci interpretace I-8 Sociální fond a účtování o fondech tvořených ze zisku.

PNI 68 – Vykazování kryptoměn v účetnictví

Národní účetní rada vyčkává na návrh řešení IASB (Výbor pro mezinárodní standardy účetního výkaznictví).

PNI 74 – Emisní povolenky

Interpretace byla předložena do vnitřního připomínkového řízení.

PNI 75 – Vykazování cenin

U této intepretace zbývá vypořádat připomínky z vnitřního připomínkového řízení a interpretaci následně předložit do vnějšího připomínkového řízení.

PNI 77 – Zahajovací rozvaha

Interpretace řeší problematiku zahajovací rozvahy při přeměnách, a to v následujících oblastech:

• Možnost vykázání aktiv a dluhů, které nejsou zachyceny v konečných rozvahách

• Zohlednění událostí po rozvahovém dni

• Sjednocení účetních metod

• Sjednocení limitů pro zatřídění dlouhodobého majetku

• Komentář k zahajovací rozvaze

Zatím je tato problematika diskutována na zasedáních NÚR a nebyla dosud projednána ve vnitřním připomínkovém řízení.

I-48 Ocenění aktiv a závazků při operacích se závodem nebo jeho částí Na konci října skončilo vnější připomínkové řízení k návrhu této interpretace (NI-68) a vzhledem k tomu, že autoři interpretace neobdrželi žádné připomínky, byla tato interpretace na lednovém jednání NÚR schválena a již je zveřejněna. Interpretace se zabývá problematikou goodwillu a oceňovacího rozdílu k nabytému majetku a souvisejícím oceněním aktiv a dluhů při operacích se závodem. NÚR skrz interpretaci doporučuje, aby při operacích se závodem nebo jeho částí bylo použito ocenění vedoucí ke vzniku goodwillu, tj. individuální ocenění aktiv a závazků reálnou hodnotou. A pouze, pokud náklady na získání reálného ocenění jednotlivých složek obchodního závodu převyšují přínos takové informace, použije se metoda oceňovacího rozdílu.

Dále byla aktualizovaná interpretace I-16 Účtování úplatně nabytého samostatného věcného břemene. Původní interpretace upravovala řešení vedoucí k vykazování nabytého věcného břemene jako nehmotný majetek s ohledem na

Informace

podstatu vzniku věcného práva u oprávněného. Avšak vzhledem k tomu, že se věcné břemeno zpravidla váže k nemovité věci, došlo v rámci revize intepretace k úpravě původního řešení. Nové řešení požaduje vykazovat věcné břemeno jako součást hmotného majetku (podobně jako právo stavby), čímž je zdůrazněn obsah věcného břemene, prostřednictvím něhož oprávněný v nastavených podmínkách disponuje se související nemovitou věcí.

NÚR plánuje zpracovat interpretaci na téma vykazování derivátů, zatím je tato oblast ve fázi počátečních diskusí o obsahu interpretace.

Příprava nového zákona o účetnictví

Říjnového zasedání se zúčastnili i zástupci Ministerstva financí a proběhla diskuse nad některými oblastmi nového zákona o účetnictví a souvisejících prováděcích předpisech. Diskutovány byly zejména limity pro povinný audit účetní závěrky a limity pro sestavení konsolidované účetní závěrky, dále potom forma prováděcích vyhlášek (například zda-li bude i nadále zachována samostatná vyhláška pro neziskový sektor, či zda bude spojena s podnikatelskou vyhláškou).

Členové Národní účetní rady byli dále seznámeni s připravovanými změnami v doprovodných zákonech (zákon o cenách a zákon o přeměnách). Spolu s novým zákonem o účetnictví bude novelizován i zákon o daních z příjmů.

Celé listopadové jednání NÚR bylo věnováno připomínkám k novému zákonu o účetnictví.

Členové NÚR se také účastnili jednání pracovní skupiny na téma prováděcích vyhlášek a účetních standardů.

Seminář NÚR

Již tradičně se konal na začátku prosince na půdě Vysoké školy ekonomické seminář Národní účetní rady. Seminář zahájilo vystoupení Ing. Mgr. Stanislava Kouby, Ph.D., náměstka ministra

financí s prezentací ohledně nového zákona o účetnictví a navazujících plánovaných změnách v dani z příjmů.

V oblasti daně z příjmů jsou plánované výrazné změny ve stanovení základu daně. Poplatníkům, které sestavují v souladu se zákonem o účetnictví účetní závěrku dle IFRS, by mělo být umožněno, aby základ daně vycházel z výsledku hospodaření dle IFRS (a nikoli dle českých předpisů, jak je tomu dnes), úpravu na základ daně by potom řešila speciální ustanovení zákona o daních z příjmů, obdobná těm, které známe z § 23.

Dále by tito poplatníci uplatňovali veškeré účetní odpisy i daňově, a většina rozdílů vyplývajících z oceňování reálnou hodnotou by se promítala do základu daně. V roce přechodu na model zdaňování IFRS výsledku hospodaření budou speciální ustanovení, která mají zajistit, aby přechod neměl zásadní dopady jak pro stát, tak pro poplatníka. V případě, kdy by v tomto okamžiku z titulu rozdílných účetních metod vznikla vysoká částka k dodanění na straně poplatníka, měl by být tento efekt rozložen v čase.

Další avizovanou změnou je i výpočet základu daně ve funkční měně, pokud poplatník funkční měnu využívá ve svém účetnictví. Povede-li tedy společnost své účetnictví v EUR, bude celý výpočet základu daně a daně také v EUR. Nově se má zjednodušit i počet odpisových skupin, či pohled na technické zhodnocení.

Další vystoupení se týkala pojetí funkční měny, dotací, leasingů, přeměn, neziskového sektoru či zachycení dlouhodobých stavebních zakázek ve světle rozsudku 2 Afs 296/2020-64, který potvrdil, že výnosy a náklady z dlouhodobých stavebních zakázek lze vykazovat průběžně dle stupně dokončení a nikoli jednorázově v okamžiku ukončení zakázky.

Veškěré prezentace ze semináře NÚR jsou k dispozici na www.nur.cz.

Ing. Alice Šrámková

Ve spolupráci s RENOMIA, největším pojišťovacím makléřem v ČR, Vám nabízíme pojistný program s exkluzivními podmínkami. Prostřednictvím rámcové pojistné smlouvy máte možnost získat pojištění profesní odpovědnosti za újmy. Za výhodných podmínek si můžete sjednat pojištění stornopoplatků a další individuální pojistné smlouvy, např. pojištění majetku k podnikání, soukromého majetku nebo cestovní pojištění.

Podrobnější informace k pojištění profesní odpovědnosti a cestovnímu pojištění naleznete ZDE.

O společnosti RENOMIA:

Největší pojišťovací makléř v ČR.

Vždy hájí zájmy klienta a hledá pro něj nejlepší řešení.

Disponuje specialisty ve všech oborech podnikání.

Poskytuje kontinuální servis při správě pojištění a pomoc při likvidaci škod.

Využitím služeb RENOMIA získáte tyto výhody:

Audit stávajících pojistných smluv a návrh optimálního řešení do budoucna. Správa pojistných smluv.

Jednoduché individuální sjednání pojištění. Profesionální pomoc při likvidaci pojistné události.

RENOMIA vždy stojí na straně svých klientů Spolupracuje se stabilními pojišťovacími společnostmi v ČR i v zahraničí a pečlivě posuzuje desítky pojišťovacích produktů. Spolu s Vámi pak vybírá tu nejvhodnější kombinaci a zároveň využívá své velikosti k vyjednání těch nejvýhodnějších podmínek.

Detailní znalost českého i mezinárodního pojišťovacího trhu.

Konzultační přístup založený na znalostech jednotlivých oborů podnikání.

Zajištění rychlé likvidace škod.

Kompletní nabídka pojištění pro firemní i individuální klienty.

Pojištění s exkluzivními podmínkami pro členy Komory

S pojistitelem Allianz pojišťovna, a. s., jsou vyjednány exkluzivní podmínky pojištění profesní odpovědnosti, které jsou zastřešeny rámcovou smlouvou.

Hlavními výhodami tohoto řešení jsou nadstandardní slevy, automatické zahrnutí profesní i obecné (provozní) odpovědnosti za újmy, dostupnost sjednaného limitu pojistného plnění dvakrát do roka, nízká spoluúčast a možnost připojištění dalších činností, jako jsou daňové poradenství nebo auditorská činnost.

Pojištění odpovědnosti kryje: pojištění profesní odpovědnosti (odborné pochybení vč. krytí pokut, penále a správních sankcí uložených klientovi pojištěného účetního, újmy vzniklé v souvislosti s nedodržením lhůt stanovených právním předpisem a újmy v souvislosti s poskytováním služeb podle mezinárodních účetních standardů), pojištění obecné odpovědnosti (újmy související s provozem kanceláře – na hmotném majetku, na zdraví a životě, újmy v souvislosti s vlastnictvím/držbou nemovitosti, újmy na pronajaté nemovitosti), škody na věcech převzatých (vč. ztráty dokumentů), regresy zdravotních pojišťoven a orgánů nemocenského pojištění, škody na věcech zaměstnanců a škody na věcech vnesených a odložených.

Územní rozsah pojištění: Evropa

Limit pojistného plnění lze sjednat v rozmezí 1 mil. Kč až 50 mil. Kč a platí pro jednu pojistnou událost. Pro všechny pojistné události za jeden rok platí dvojnásobek sjednaného limitu. Pojištění je sjednáváno s nízkou spoluúčastí v rozmezí 1 000 až 5 000 Kč.

Vyjednané slevy a další podmínky: Obchodní sleva ve výši 25 % (poskytována automaticky, již zahrnuta v základních sazbách).

Pro certifikované účetní +5 % sleva navíc, pro účetní experty +10 % sleva navíc.

V případě předchozího pojištění je pojistná smlouva sjednána automaticky s plnou retroaktivitou. Je možno sjednat také prodlouženou lhůtu pro nahlášení nároků po ukončení pojištění. Pokud jste ukončili činnost, je možno sjednat i udržovací pojištění, které zajistí ochranu proti nárokům vzneseným po ukončení činnosti, kdy k pochybení účetního došlo v době výkonu činnosti.

Výluky:

finanční a ekonomické poradenství, újmy způsobené radami a doporučením k investování, újmy v souvislosti s přijímáním peněz do úschovy, škody na převzatých směnkách, cenných papírech, smluvně převzatá odpovědnost, nedodržení smluvně dohodnutých lhůt nebo termínů, smluvní pokuty a penále, platby sankční povahy, poradenství ve věcech dotací a grantů a zpracování žádostí o dotace a granty, škody způsobené osobám blízkým a osobám majetkově propojeným.

Ve spolupráci s ERV Evropskou pojišťovnou, a. s., nabízíme možnost pojištění na storno vzdělávací akce.

Členové KCÚ mají slevu 20 % z ceny pojistného. Současně můžete slevu využít i při uzavření cestovního pojištění.

Podrobné informace Vám ráda poskytne specialistka RENOMIA

Ing. Jana Dobešová

+420 739 323 885

jana.dobesova@renomia.cz

Informace k pojištění profesní odpovědnosti sjednanému prostřednictvím společnosti RENOMIA, a. s.

Vydává

Komora certifikovaných účetních, z.s. Vinohradská 2022/125

130 00 Praha 3

IČ: 04662075

www.komora-ucetnich.cz info@komora-ucetnich.cz

Redakční rada

Ing. Lenka Dvořáková

Ing. Jan Kellner, Ph.D.

MgA. Denisa Kokošková

Ing. Jan Molín, Ph.D.

Ing. Petra Špačková

Ing. Libor Vašek, Ph.D.

Registrace MK ČR pod č. E21590 z 12. 3. 2014

ISSN: 2336-3576

Vychází čtvrtletně

Články obsahují názory autorů, které se nemusí shodovat se stanovisky KCÚ.

Odborné příspěvky podléhají recenznímu

řízení — bližší informace viz webové stránky.

Reprodukce obsahu je možná pouze s písemným souhlasem vydavatele.

Vydání: prosinec 2022