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Aufsätze | Maciejewski
und selbstlosem Handeln ausgebildet und ermuntert würden. Die persönlichen Vorteile der Mitglieder seien somit insgesamt von untergeordneter Natur.34 Der High Court erkannte zwar das erste Argument prinzipiell an, betrachtete die Tätigkeit der Großloge aber im Wesentlichen als nach innen auf ihre Mitglieder gerichtet.35 Die Tatsache, dass die finanziellen Mittel der Loge erst für interne Zwecke und nur ein verbleibender Überschuss für nach außen gerichtete, der Allgemeinheit zugutekommende Zwecke verwendet werden dürfen, wertete das Gericht als klares Indiz, dass die Förderung der Mitglieder nicht bloß untergeordneter Zweck ist, sondern im Gegensatz zur Förderung gemeinnütziger Zwecke im Vordergrund steht.36 Die Mitglieder als solche bilden wegen der engen Zugangsbeschränkungen (nur Männer ab einem Alter von 21 Jahren) keinen Teil der Allgemeinheit und die Vorteile für die Allgemeinheit aufgrund der Ausbildung der Mitglieder wurden als zu entfernt eingestuft.37 Schließlich behandelte der High Court in Re Queenstown Lakes Community Housing Trust38 die mit den ersten beiden Fällen zusammenhängende Frage, inwieweit ein privater direkter Vorteil einen öffentlichen indirekten Vorteil von der Berücksichtigung ausschließt. Gegenstand des Falls war ein Trust, der Einzelpersonen und Familien mit einem Einkommen unter einer gewissen Grenze, die ein Haus in der Gemeinde Queenstown erwerben und sich aktiv in der Gemeinde engagieren wollten, durch eine Beteiligung an den Kosten des Hauskaufs unterstützte.39 Ziel des Trusts war die Verbesserung des Zusammenlebens in Queenstown in sozialer, kultureller und ökonomischer Hinsicht.40 Das Urteil des High Courts lieferte zwei in diesem Zusammenhang interessante Schlussfolgerungen: Zum einen wurden die Begünstigten des Trusts, die objektiven Maßstäben folgend aus einer Vielzahl möglicher Bewerber ausgewählt wurden, als Teil der Allgemeinheit und nicht bloß als private Gruppe eingestuft.41 Gleichzeitig wurde die ihnen zugutekommende Förderung allerdings nicht als gemeinnützige Unterstützung anerkannt, da die Begünstigten wegen der relativ hoch angesetzten Einkommensgrenze nach Ansicht des Gerichts trotz ihrer Schwierigkeiten, einen Hauskauf zu finanzieren, nicht als bedürftig bezeichnet werden konnten.42 Vielmehr sah das Gericht die gewährte Begünstigung als privaten Vorteil an. Dieser Vorteil wiederum, so die zweite grundlegende Schlussfolgerung des Gerichts, schließt einen möglicherweise hierdurch indirekt erzielten Vorteil für die Allgemeinheit aus.43 Im Ergebnis entspricht dies der auch in Canterbury Development Corporation v Charities Commission verfolgten Begründung.44
b) Schlussfolgerungen für die Gemeinnützigkeit der Versorgung von Familienangehörigen Die Urteile des High Courts verdeutlichen, dass die Sondervorschrift für miteinander verwandte Begünstigte als solche keinesfalls eine steuerbegünstigte Versorgung von Verwandten im Rahmen einer anerkannten gemeinnützigen Organisation ermöglicht. Vielmehr erscheint eine solche Konstruktion nahezu ausgeschlossen. Bereits die Frage, ob prinzipiell ein gemeinnütziger Zweck in der finanziellen Unterstützung der eigenen Verwandtschaft bestehen kann, erscheint nach dem Urteil in Re Queenstown Lakes Community Housing Trust eher zweifelhaft. Voraussetzung wäre nach dem hier vom High Court angelegten Maßstab eine entsprechende finanzielle Bedürftigkeit. Zulässig wäre demgegenüber wohl die Verfolgung eines bestimmten anderen gemeinnützigen Zwecks, beispielsweise der Förderung der Ausbildung der eigenen Familie. Allerdings verbleiben auch hier die zu erfüllenden Voraussetzungen der public benefit rule. Während bereits der quantitative Maßstab (auch wenn dieser in den behandelten Urteilen nicht angesprochen wurde) bei einer
npoR Heft 2/2012 Privatfamilie als Begünstigte problematisch erscheint, ergeben sich vor allem hinsichtlich des qualitativen Kriteriums Bedenken. Bei den Angehörigen einer Familie handelt es sich nicht um nach objektiven Kriterien ausgewählte Begünstigte, die aus einer Vielzahl von möglichen Bewerbern ausgewählt werden. Vielmehr besteht, vergleichbar mit den Situationen in Re The Grand Lodge of Antient Free and Accepted Masons in New Zealand und Canterbury Development Corporation v Charities Commission, ein abgeschlossener Kreis mit stark eingegrenzten Zugangsmöglichkeiten. Ein eventuelles gemeinnütziges Wirken der Familie nach außen steht unter dem Vorbehalt, dass ein möglicherweise indirekt erwirkter Vorteil für die Allgemeinheit nicht ausreicht, um den Anforderungen der public benefit rule zu genügen. Eine Verbindung zwischen Versorgung der eigenen Familie und steuerlicher Begünstigung erscheint demnach nur in der in Re The Grand Lodge of Antient Free and Accepted Masons in New Zealand angedeuteten Form einer einem anderen gemeinnützigen Zweck untergeordneten Begünstigung möglich. Zulässig wäre demnach wohl eine angemessene Unterstützung und Versorgung von Familienangehörigen, die für eine Non-Profit-Organisation tätig sind, die wiederum einen anderen, nach außen gerichteten gemeinnützigen Zweck verfolgt.
III. Zusammenfassender Vergleich und Schlussbetrachtung Im neuseeländischen Steuerrecht fehlt eine eindeutige, nur auf die Begrenzung des möglichen Kreises der Begünstigten einer gemeinnützigen Organisation gerichtete gesetzliche Regelung. Anders als die in der Abgabenordnung verankerte Verpflichtung zur Förderung der Allgemeinheit ergibt sich eine vergleichbare Beschränkung im neuseeländischen Recht erst durch ein Zusammenspiel zwischen gesetzlichen Regelungen und im Common Law entwickelten Bestimmungen zu zulässigen Zwecken einer gemeinnützigen Organisation. Trotz dieser strukturellen Unterschiede gelangen beide Systeme zu vergleichbaren Abwägungen bei der Bestimmung des zulässigen Begünstigtenkreises: Beiden Definitionen wohnt sowohl ein quantitativer als auch ein qualitativer Faktor inne. Entscheidend ist in beiden Systemen primär der qualititative Aspekt, da auch zahlenmäßig kleine Gruppen als Begünstigte in Frage kommen, solange sie einen Ausschnitt aus der Allgemeinheit darstellen.45 Einer Gruppe als Teil der Allgemeinheit wird in beiden Systemen die Vorstellung einer rein privaten, nicht förderungswürdigen Interessengemeinschaft gegenübergestellt. Die insoweit erforderliche Abgrenzung erfolgt jeweils anhand der Beziehung der einzelnen Begünstigten zueinander. Während dies im neuseeländischen Recht im Rahmen der public benefit rule ausdrückliches Abgrenzungskriterium ist, ergibt es sich im deutschen Recht jedenfalls aus der Negativabgrenzung in § 52 Abs. 1 S. 2 AO. Die genannten Beispiele für einen nicht 34 A.a.O. [39]. 35 A.a.O. [45]. 36 A.a.O. [21] – [23], [46] - [49]. 37 A.a.O. [59] – [61]; ähnlich entschied der High Court schon in Canterbury Development Corporation v Charities Commission, NZLR 2010, 707. 38 Re Queenstown Lakes Community Housing Trust (unreported), 24. 6. 2011, CIV-2010-485-1818. 39 A.a.O. [7] – [10]. 40 A.a.O. [4], [71]. 41 A.a.O. [37]. 42 A.a.O. [41]. 43 A.a.O. [75] – [76]. 44 Siehe auch den ausführlichen Verweis auf dieses Urteil a.a.O. [58] – [62]. 45 Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 2. Aufl. 2012, § 3 Rn. 33 f.