COMENTARIOS A LA REFORMA FISCAL 2015-2016. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
Barcelona, 23 de enero de 2015
Miguel Ángel Albaladejo Departamento Fiscal y Tributario miguelalbadalejol@lener.es
www.lener.es
Eloy Sancho Departamento Mercantil eloysancho@lener.es
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Índice
I.
Perfil de nuestra firma
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II. Introducción
6
III. Impuesto sobre la Renta de las Persona Físicas (IRPF)
8
IV. Impuesto sobre Sociedades (IS)
33
V. Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)
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I. PERFIL DE NUESTRA FIRMA
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Ranking de Bufetes de Abogados españoles de Diario Expansión. Junio 2014.
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248
3 Uría & Menéndez
185,5
4 Gómez-Acebo & Pombo
60,7
10 Pérez-Llorca
25,2
15 Lener
16,1
23 Jausas
9,1
30 Araoz & Rueda
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37 Abril Abogados
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41 Jiménez de Parga Abogados
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4
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II. INTRODUCCIÓN
6
II. Introducción •
El pasado 28 de noviembre der 2014 se aprobó la reforma fiscal, la mayoría de medidas están orientadas al impuesto sobre la Renta de las Personas físicas y al Impuesto sobre Sociedades, teniendo un papel secundario las reformas que afectan al Impuestos sobre el Valor Añadido.
•
Las Leyes aprobadas han sido:
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III. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (IRPF)
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III.1. Rebaja en los tipos impositivos •
Destaca por importancia la rebaja de la nueva tarifa aplicable a la base liquidable el 2015 cuya rebaja se intensifica a partir del 2016.
•
La rebaja se llevará a cabo de forma gradual, a lo largo de dos años, 2015 y 2016. El número de tramos en el IRPF se reducirá de siete a cinco; el tipo mínimo pasará del 24,75 por 100 al 20 por 100, en 2015, y al 19 por 100, en 2016. Todo ello referido, claro está, a la tarifa general del Impuesto, sin perjuicio de las medidas que puedan adoptar las distintas Comunidades Autónomas.
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III.1. Rebaja en los tipos impositivos (continuaciรณn)
โ ข
De igual modo, se produce una bajada en los tipos de tributaciรณn aplicables a la base liquidable del ahorro.
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III.2. Mejora en el tratamiento fiscal de las familias ●
La reforma del IRPF implicará también un fuerte aumento de los mínimos familiares por hijos, ascendientes y personas con discapacidad a cargo. La mayoría de estos mínimos experimentarán un aumento superior al 25 por 100.
●
Se crean igualmente tres nuevas deducciones que tendrán el carácter de “impuestos negativos”. Operarán para familias con hijos dependientes con discapacidad, familias con ascendientes dependientes y familias numerosas (tres o más hijos, o con 2 hijos, uno de los cuales con discapacidad). En cada uno de los casos podrán percibir 1.200 euros anuales, cuyo abono se podrá llevar a cabo de forma anticipada a razón de cien euros mensuales. Estos “impuestos negativos” son acumulables entre sí y al actual, de igual cuantía (cien euros mensuales), que perciben las madres trabajadoras con hijos menores de tres años.
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III.3. Rentas del trabajo ●
Se mantiene la exención de las indemnizaciones por despido o cese de los trabajadores en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, con una matización y es que el importe de la indemnización exenta por este motivo tendrá un límite máximo de 180.000 euros (entrada en vigor a partir del 1 de agosto de 2014).
●
Se modifica el tratamiento de los rendimientos del trabajo irregulares, de forma que la reducción (que pasa del 40% al 30%) para rendimientos generados en más de dos años y no periódicos ni recurrentes, solo será aplicable si el rendimiento se percibe en un solo período impositivo. La reducción no se aplicará sobre los rendimientos que tengan un periodo de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años a los que se hubiera aplicado la reducción.
●
Se eliminan las referencias a los límites específicos aplicables para aquellos casos en que los rendimientos deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores pero se mantienen los límites generales de 300.000 euros y los específicos para indemnizaciones por extinción de la relación laboral o mercantil.
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III.3. Rentas del trabajo (continuación) ●
Por lo que se refiere a las retribuciones en especie,, finalmente, se mantendrá el supuesto de no sujeción previsto para las entregas de acciones por la empresa a sus trabajadores (12.000 euros/año).
●
En lo que se refiere a la retribución consistente en la cesión de uso de vehículos, se reduce la valoración para los considerados eficientes energéticamente, hasta en un 30%. Su regulación concreta se remite a un desarrollo reglamentario.
●
En cuanto a la valoración de la renta derivada de la utilización de una vivienda propiedad del pagador se especifica que el porcentaje del 5% se aplicará en el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados y hayan entrado en vigor en el período impositivo o en el plazo de los diez periodos impositivos anteriores.
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III.3. Rentas del trabajo (continuación) ●
Se incluye un nuevo supuesto de gasto deducible en concepto de “otros gastos” por importe de 2.000 euros anuales, que se incrementará en determinadas circunstancias: por ejemplo, cuando se produzca el cambio de residencia en los casos de aceptación de un puesto de trabajo en otro municipio o en el caso de trabajadores activos con discapacidad.
●
En conexión con lo anterior, por lo que se refiere a la reducción general por obtención de rendimientos del trabajo, esta se fija ahora solo para rendimientos netos del trabajo inferiores a 14.450 euros anuales siempre que no se obtengan rentas, excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a 6.500 euros. Se establece un escalado de forma que se aumenta la reducción conforme la renta vaya siendo inferior a los 14.450 euros.
●
De igual modo, se ha fijado en dos años el régimen transitorio para rescatar las aportaciones a planes de pensiones con la reducción del 40% (en vez del 30%) en el IRPF, que se aplica en las aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, de tal forma que si la contingencia de jubilación se produjo en 2010 o antes, hasta 2018 se podrá aplicar la reducción del 40% por las aportaciones realizadas antes de 2006. Para contingencias de jubilación acaecidas entre 2011 y 2014, se disfrutará de ocho ejercicios a contar desde el siguiente al momento de la jubilación. Por ejemplo, si un contribuyente se jubiló en 2012, tendrá hasta 2020 para aplicarse la reducción del 40%.
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III.3. Rentas del trabajo (continuación) ●
En el caso de la tributación de las aportaciones a planes de pensiones se mantiene su régimen fiscal pero se fija una única aportación máxima de 8.000 euros por año o del 30% de los rendimientos del trabajo y de actividades económicas (desaparece la distinción de las aportaciones máximas en función de la edad).
●
Se podrán rescatar los planes de pensiones antes de la jubilación si han transcurrido 10 años desde su apertura. Esta medida inicia sus efectos a partir del 31 de diciembre de 2014 y, por lo tanto, no será hasta enero de 2025 cuando se podrá hacer efectivo el rescate. Es decir, un contribuyente que hoy cuente con un plan de pensiones contratado desde hace más de diez años y quiera rescatarlo antes de jubilarse deberá esperar a 2025.
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III.4. Rendimientos de Actividades Económicas. Estimación Directa. Cambios en el régimen de Estimación Directa:
Pasan a ser gasto deducible las aportaciones a mutualidades de previsión social realizadas por profesionales no integrados en el régimen de autónomos, cuando dichas aportaciones sean alternativas a la Seguridad Social y con idénticas coberturas, con el límite de la cuota máxima por contingencias comunes de “autónomos”.
Los gastos de difícil justificación que se fijaban reglamentariamente en un 5% del rendimiento neto, no podrán ser superiores a 2.000 euros anuales.
Entrada en vigor el 1 de enero de 2015.
Pasan a ser deducibles las rentas negativas obtenidas en el extranjero mediante establecimiento permanente.
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III.4. Rendimientos de Actividades Económicas. Estimación Objetiva. Cambios en el régimen de estimación objetiva: Se reduce de 450.000 € a 150.000 € el límite al rendimiento íntegro del año anterior permitido para aplicar dicho régimen. En el caso de actividades agrícolas se reduce dicho límite de 300.000 a 200.000 €. Se suprime la especialidad de las actividades de la división 7 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (transporte), pasando a ser aplicable el nuevo límite de 150.00 € Al límite anterior se añade un nuevo límite mediante el cual se excluye del régimen a aquellos profesionales que realicen operaciones para las que sea obligatoria la emisión de factura generadoras de rendimiento íntegro superior a 75.000 € (en todo caso empresarios o profesionales) El límite por volumen de compras excluyente del régimen de estimación objetiva se reduce del actual volumen de 300.000 €, a un volumen de compras de 150.000 € La entrada en vigor de esta parte de la norma se difiere a 1 de enero de 2016. Hacienda ya maneja un borrador de Orden Ministerial en la que se prevé una reducción del rendimiento neto del módulo del 5% aplicable tanto a 2014 como a 2015.
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III.5. Arrendamientos de inmuebles ●
Finalmente se mantendrá la reducción del 60% para los rendimientos cobrados por los propietarios de viviendas alquiladas (el primer borrador la minoraba hasta el 50%), pero desaparece la exención del 100% para los arrendadores con inquilinos menores de 35 años.
●
Se suprime la deducción por alquiler para el inquilino, si bien se articula un régimen transitorio para los alquileres de vivienda efectuados con anterioridad a 2015 de manera que la supresión sólo afectará a nuevos alquileres
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III.6. Rendimientos del capital mobiliario (activos financieros) ● La reforma pretende igualmente la creación de nuevos instrumentos para potenciar el ahorro a medio y largo plazo. Orientado fundamentalmente a los pequeños y medianos ahorradores, el Gobierno crea un nuevo instrumento que les otorgará ciertos beneficios fiscales y supondrá una alternativa, o incluso un complemento, a los planes de pensiones u otras formas de ahorro. Así, los nuevos Planes "Ahorro a Largo Plazo", que podrán adoptar la forma de cuenta bancaria o seguro, permitirán la exención de las rentas generadas por la cuenta de depósito o el seguro de vida a través del cual se canalice dicho ahorro (se deberá garantizar al menos la restitución del 85% de la inversión), siempre que se aporten cantidades inferiores a 5.000 euros anuales durante un plazo al menos de cinco años.
● Se suprime la exención de los primeros 1.500 euros procedentes de dividendos.
● Disminuye del 40% al 30% la reducción por irregularidad y se exige su imputación en un único período impositivo. Además se limita la citada reducción, no pudiendo superar la cuantía del rendimiento neto sobre el que se aplica el importe de 300.000 euros anuales.
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III.7. Ganancias patrimoniales ●
Con objeto de elevar la equidad, el IRPF introduce otros conceptos como la exención de la ganancia patrimonial derivada de la dación de pago de la vivienda habitual para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca contraídas con entidades de créditos o similares y las que surjan por la transmisión de la vivienda en ejecuciones hipotecarias judiciales o notariales, todo ello siempre que el propietario no disponga de otros bienes o derechos para pagar la deuda y evitar la enajenación de la vivienda (en estos casos se disfrutará igualmente de exención en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, también conocido como la “plusvalía municipal”). Desaparece la diferencia de trato entre ganancias y pérdidas a más o menos de un año.
●
En el caso de reducciones de capital o distribución de prima de emisión cuya finalidad sea la devolución de aportaciones que no procedan de beneficios no distribuidos correspondientes a valores no admitidos a negociación, se entenderá rendimiento del capital mobiliario el importe obtenido o el valor de mercado de los bienes o derechos recibidos, con el límite de la diferencia positiva entre los fondos propios de las acciones o participaciones del último ejercicio cerrado antes de la reducción y su valor de adquisición (minorándose los fondos propios en los beneficios repartidos antes de la reducción procedentes de reservas incluidas en dichos fondos propios). El exceso sobre este límite minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones
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III.7. Ganancias patrimoniales (continuación) ●
El importe de la transmisión de derechos de suscripción procedentes de valores admitidos a negociación se califica como ganancia patrimonial en el período impositivo en que se produzca la transmisión.
●
Para la determinación del valor de adquisición de dichos valores se deducirá el importe obtenido por las transmisiones de derechos de suscripción realizadas con anterioridad a 1 de enero de 2015, con excepción del importe de tales derechos que hubiera tributado como ganancia patrimonial.
●
Cuando no se hubieran transmitido la totalidad de los derechos de suscripción, se entenderá que los transmitidos correspondieron a los valores adquiridos en primer lugar.
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III.7. Ganancias patrimoniales (continuación) ●
Se declaran exentas de tributación las ganancias obtenidas por mayores de 65 años en la transmisión de elementos patrimoniales, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor. Reglamentariamente se determinarán las condiciones en las que deba llevarse a cabo la reinversión.
●
La cantidad máxima total que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros.
●
Si el importe reinvertido es inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.
●
La anticipación, total o parcial, de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida, determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente
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III.7. Ganancias patrimoniales (continuación) ●
Se suprime la aplicación de los coeficientes exclusivamente a la tributación de bienes inmuebles.
de
corrección
monetaria,
aplicables
●
Finalmente, se ha presentado una enmienda en el Senado al proyecto del IRPF para mitigar el efecto de la supresión de los coeficientes de abatimiento en el cálculo de las ganancias patrimoniales procedentes de bienes adquiridos con anterioridad al 31 de diciembre de 1994.
●
La enmienda prevé el mantenimiento de los mencionados coeficientes de abatimiento, en los términos anteriores a la reforma, hasta que la suma acumulada (a partir de 1 de enero de 2015) de valor de transmisión de los bienes que pudieran aprovecharse de los mismos supere los 400.000 euros.
●
Como veremos más adelante, se suprime la diferencia entre las ganancias patrimoniales derivadas de transmisiones a más o menos de un año a los efectos de su integración en la base imponible.
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III.8. Integración y compensación de rentas ●
En relación con los rendimientos del capital mobiliario que no forman parte de la renta del ahorro (los relacionados con la financiación de entidades vinculadas) el porcentaje de participación a considerar (para calcular el exceso de los capitales propios cedidos a una entidad vinculada respecto del resultado de multiplicar por 3 los fondos propios, en la parte que corresponde a la participación del contribuyente) será el 25% en los supuestos en los que la vinculación no se defina en función de la relación socios o partícipes-entidad.
●
Se suprime la diferenciación entre alteraciones patrimoniales (derivadas de transmisiones) a corto y largo plazo, por lo que todas se considerarán rentas del ahorro.
●
El límite de compensación del saldo negativo que resulte de compensar entre sí las ganancias y pérdidas de la parte general de la base imponible (las que no deriven de transmisiones) con el saldo positivo de los rendimientos y las imputaciones de renta se incrementa del 10% al 25%.
●
Podrá compensarse el resultado negativo de integrar y compensar entre sí los rendimientos del capital mobiliario negativos con el saldo positivo derivado de la integración de las alternaciones patrimoniales de la base del ahorro, hasta el 25% de estas (y viceversa). Este porcentaje de compensación será del 10%, 15% y 20% en los periodos impositivos 2015, 2016 y 2017, respectivamente
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III.9. Deducciones ●
Deducción por inversiones: Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas y cumplan los requisitos establecidos para la aplicación del régimen especial de empresas de reducida dimensión podrán deducir el 5% de los rendimientos netos de actividades económicas del período impositivo que se inviertan, en el mismo período impositivo o en el siguiente, en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas desarrolladas por el contribuyente.
●
Deducción por donaciones: Se suprime la deducción del 10% para las cantidades donadas a fundaciones y asociaciones declaradas de utilidad pública NO acogidas a la Ley 49/2002, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
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III.9. Deducciones (continuación) ●
En relación con las deducciones previstas en la Ley 49/2002 que podrán aplicar las personas físicas que realicen donaciones a entidades acogidas a la citada ley (i) se mejora el porcentaje de deducción incrementándose al 30% (transitoriamente para 2015 será el 27,5%) y (ii) se estimula la fidelización de las donaciones mediante un incremento de las deducciones en 2 puntos porcentuales, a condición de que los contribuyentes realicen donaciones durante tres o más años consecutivos.
●
Deducciones por aportaciones a partidos políticos: Se suprime la reducción por cuotas y aportaciones a partidos políticos y se sustituye por una nueva deducción del 20% sobre las cuotas de afiliación y las aportaciones a Partidos Políticos, Federaciones, Coaliciones o Agrupaciones de Electores, sobre una base máxima de 600 euros anuales.
●
Se elimina la deducción por cuenta ahorro-empresa y la deducción por obtención de rendimientos del trabajo y actividades económicas.
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III.10. Transparencia fiscal internacional ●
●
Se imputará toda la renta positiva derivada de la cesión o transmisión de bienes o derechos, o de la prestación de servicios, cuando la sociedad no residente no disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales para su realización. Se admitirán los medios materiales y personales existentes en otra entidad no residente del mismo grupo.
En el supuesto de no aplicarse lo dispuesto en el apartado anterior, se imputará únicamente la renta positiva derivada de las fuentes actualmente previstas (titularidad de bienes inmuebles no afectos a actividades económicas, participación en fondos propios de entidades y cesión a terceros de capitales propios, actividades crediticias financieras, aseguradoras y de prestación de servicios). Se añaden (i) las operaciones de capitalización y seguro que tengan como beneficiaria entidades jurídicas; (ii) la propiedad industrial e intelectual, asistencia técnica, bienes muebles o derechos de imagen (salvo que sea de aplicación el régimen especial de imputación para éstos); y (iii) los instrumentos financieros derivados.
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III.10. Transparencia fiscal internacional (continuación) ●
Se elimina la posibilidad de optar por incluir la imputación en el período impositivo en que se aprueben las cuentas.
●
Hasta ahora se eximía del régimen a TODAS aquellas entidades residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, salvo que resida en un país o territorio considerado como paraíso fiscal.
●
A partir de ahora ÚNICAMENTE se dejan fuera del régimen a las entidades residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, siempre que el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades económicas, o se trate de una institución de inversión colectiva, regulada por la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de julio de 2009, por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios, distintas de las previstas en el artículo 95 de esta Ley, constituida y domiciliada en algún Estado miembro de la Unión Europea. Las IIC que queden fuera del ámbito de la directiva serán objeto de aplicación del régimen.
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III.11. Régimen fiscal de impatriados
Para evitar efectos que no se buscan con este régimen, se excluye expresamente a los deportistas profesionales.
Se extiende el régimen al desplazamiento al territorio español como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no se participe o, en caso contrario, cuando la participación no determine la consideración de entidad vinculada.
Se suprime el requisito cuantitativo de que las retribuciones previsibles no excedan de 600.000 euros anuales.
Se fija un tipo específico -del 24%- para los primeros 600.000 euros de retribución, mientras que el resto tributará al tipo marginal máximo como cualquier otro contribuyente.
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III.12. Retenciones ●
El tipo de retención para administradores y miembros del consejo de administración (35%, 37% en 2015) se reduce al 19% (20% en 2015) cuando los rendimientos procedan de entidades con un importe neto de la cifra de negocios inferior a 100.000 euros.
●
La rebaja del IRPF implicará la bajada generalizada de retenciones. Para autónomos será de mayor calado ya que el tipo de retención del autónomo profesional, con rentas inferiores a 12.000 euros anuales se reduce del 21% al 15%. Este paso se llevado a cabo de forma inmediata, vía decreto-ley.
●
Como caso particular, a través de enmienda el Gobierno ha aprobado que las retenciones que pagan autónomos y profesionales bajen al 19% el año que viene y al 18% en 2016, un punto menos de lo previsto inicialmente.
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III.13. Régimen especial de ganancias patrimoniales por cambio de residencia ●
Cuando el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, se considerarán ganancias patrimoniales las diferencias positivas entre el valor de mercado de las acciones o participaciones de cualquier tipo de entidad o de instituciones de inversión colectiva cuya titularidad corresponda al contribuyente, y su valor de adquisición, siempre que el contribuyente hubiera tenido tal condición durante al menos cinco de los diez períodos impositivos anteriores al último período impositivo que deba declararse por este impuesto, y concurra una serie de circunstancias relacionadas con (i) el valor de mercado de las acciones o participaciones (4.000.000 de euros), o (ii) el porcentaje de participación (superior al 25%, siempre que el valor de mercado supere 1.000.000 de euros).
●
Las ganancias patrimoniales formarán parte de la renta del ahorro y se imputarán al último período impositivo que deba declararse por el IRPF, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
●
Se establecen unas reglas específicas para la determinación de la ganancia patrimonial.
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III.13. Régimen especial de ganancias patrimoniales por cambio de residencia (continuación) •
En todo caso, cuando el cambio de residencia se produzca como consecuencia de un desplazamiento temporal por motivos laborales a un país o territorio que no tenga la consideración de paraíso fiscal, previa solicitud del contribuyente, se aplazará por la Administración tributaria el pago la deuda tributaria que corresponda a estas ganancias patrimoniales, con sometimiento a ciertas reglas reguladas en el propio régimen.
•
Cuando el cambio de residencia se produzca a otro Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, el contribuyente podrá optar por aplicar a las ganancias patrimoniales ciertas especialidades.
•
Este régimen será igualmente de aplicación cuando el cambio de residencia se produzca a un país o territorio considerado como paraíso fiscal y el contribuyente no pierda su condición de residente conforme al apartado 2 del artículo 8 de la LIRPF, también con ciertas especialidades
32
IV. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
33
IV.1. Determinación de la base imponible •
Simplificación de las tablas de amortización, tablas más actualizadas y de mejor aplicación práctica.
•
No deducibilidad de cualquier tipo de deterioro correspondiente a la mayoría de los activos (en particular, el inmovilizado material, las inversiones inmobiliarias, el inmovilizado intangible -incluido el fondo de comercio-, los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades y los valores de renta fija), con la excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar, que se mantienen en los mismos términos que en la normativa actual.
•
Se limita la deducibilidad fiscal de las atenciones a clientes, hasta el 1% del importe neto de la cifra de negocios.
•
Se crea la Reserva de capitalización empresarial que implica el derecho a una reducción en base imponible del 10% del importe del incremento de sus fondos propios, siempre que dicho incremento se mantenga durante 5 años desde el cierre del periodo impositivo al que corresponda la reducción.
34
IV.2. Compensación de bases imponibles negativas •
Limitación de la compensación de bases imponibles negativas a un 60% (70% según enmienda del Grupo Popular en el Senado) de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización citada y a su compensación, admitiéndose en todo caso, un importe mínimo a compensar de 1 millón de euros. En el caso de entidades de nueva creación, este límite no opera para los 3 primeros periodos impositivos en que se genere base imponible positiva previa a su compensación.
•
Se elimina el límite temporal a la compensación de bases imponibles negativas.
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IV.3. Tipos de gravamen
Bajada del tipo de gravamen general que queda fijado en el 25% a partir de 2016 (en 2015 serรก del 28%). Las entidades de nueva creaciรณn tributarรกn al tipo del 15% en el primer periodo impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente.
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IV.4. Regímenes especiales •
Las entidades de reducida dimensión o Pymes mantienen su régimen especial, y se crea para las mismas una reserva de nivelación de bases imponibles por la que podrán minorar su base imponible positiva en un 10% con un límite de 1 millón de euros, pudiendo compensarse con bases imponibles negativas en los siguientes cinco ejercicios.
•
En el régimen de consolidación fiscal, se permitirá su aplicación cuando la entidad dominante del mismo no resida en territorio español, siempre que tenga personalidad jurídica, no resida en un paraíso fiscal y esté sujeta y no exenta a un Impuesto análogo al IS español. En ese caso el grupo estará formado por todas las entidades dependientes residentes en territorio español (lógicamente, se exige que haya al menos dos entidades dependientes residentes en España).
•
Igualmente se permitirá que la integración de un grupo fiscal en otro no conlleve los efectos de la extinción de aquel, prevaleciendo el carácter económico de este tipo de operaciones, con el objetivo de que la fiscalidad permanezca neutral en operaciones de reestructuración que afectan a grupos de consolidación fiscal.
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IV.4. Regímenes especiales (continuación) •
Se producen importantes novedades en el ámbito del régimen aplicable a las operaciones de reestructuración empresarial, entre las que cabría destacar las siguientes: –
El régimen se configura expresamente como el régimen general aplicable a las operaciones de reestructuración, desapareciendo, por tanto, la opción para su aplicación, y estableciéndose una obligación genérica de comunicación a la Administración Tributaria de la realización de operaciones que aplican el mismo.
–
Desaparece del tratamiento fiscal del fondo de comercio de fusión, consecuencia inmediata de la aplicación del régimen de exención en la transmisión de participaciones de origen interno, que hace innecesario el mantenimiento de este mecanismo complejo como instrumento para eliminar la doble imposición. Se evita de esta manera la necesidad de prueba de tributación previa en otro contribuyente, lo que simplifica la gestión del Impuesto.
–
Se establece expresamente la subrogación de la entidad adquirente en las bases imponibles negativas generadas por una rama de actividad, cuando la misma es objeto de transmisión por otra entidad, de manera que las bases imponibles acompañan a la actividad que las ha generado, cualquiera que sea el titular jurídico de la misma.
–
Se atribuye expresamente a la Administración Tributaria la posibilidad de determinar la inaplicación parcial del régimen y la facultad de circunscribir las regularizaciones que pudieran efectuarse al ámbito de la ventaja fiscal obtenida en este tipo de operaciones.
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IV.5. La doble imposición •
Se revisa completamente el mecanismo de eliminación de la doble imposición con un doble objetivo: Equiparar el tratamiento de las rentas derivadas de participaciones en entidades residentes y no residentes, tanto en materia de dividendos como de transmisión de las mismas.
Establecer un régimen de exención general en el ámbito de las participaciones significativas en entidades residentes.
•
Para ello, se incorpora un régimen de exención general para participaciones significativas, aplicable tanto en el ámbito interno como internacional, eliminando en este segundo ámbito el requisito relativo a la realización de actividad económica, si bien se incorpora un requisito de tributación mínima que se establece en el 10 por ciento de tipo nominal.
•
De igual modo, se intenta simplificar el régimen de exención en el tratamiento de las plusvalías de origen interno, el cual se complementa con una importante reforma del régimen de transparencia fiscal internacional.
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IV.6. Incentivos fiscales •
Desaparición de deducción por inversiones medioambientales.
•
Desaparición de deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
•
Se crea la Reserva de capitalización:
•
–
no tributará aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva (con un límite del 10% del incremento de los fondos propios del ejercicio) que será indisponible durante un plazo de cinco años, sin que se establezca requisito de inversión alguno de esta reserva en algún tipo concreto de activo.
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El incremento de los fondos propios de la entidad deberá mantenerse durante un plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad.
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En ningún caso, el derecho a la reducción prevista en esta norma podrá superar el importe del 10 por ciento de la base imponible positiva del período impositivo previa a esta reducción, a la integración a que se refiere el apartado 12 del artículo 11 de la Ley (integración de determinados deterioros no deducibles) y a la compensación de bases imponibles negativas.
Se mantiene el beneficio fiscal del patent box en términos similares a los que estaban en vigor con anterioridad a la reforma.
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V. IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
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V. Impuesto sobre el Valor Añadido Cambios en las reglas de localización de las telecomunicaciones y nuevo régimen de declaración para los no establecidos. Se establece como lugar de realización de las prestaciones de servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y televisión y de las prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica, el lugar de residencia del destinatario (residencia habitual, domicilio) cuando este sea una persona física actuando a título particular. Se establece un nuevo régimen de ventanilla única de liquidación para empresarios que presten este tipo de servicios a personas físicas situadas en el Territorio de Aplicación del Impuesto, cuando dichos empresarios estén establecidos fuera de la UE. Se crea además un régimen equivalente para aquellos empresarios establecidos en territorio de la UE pero fuera del TAI. Dicho régimen obliga a presentar de forma telemática declaraciones trimestrales por el IVA de este tipo de operaciones con el consiguiente ingreso y sin la posibilidad de deducir las cuotas de IVA soportadas.
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V. Impuesto sobre el Valor Añadido (continuación) Creación de listado de productos diseñados para aliviar o tratar deficiencias, para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales. Estos productos tributan al 10 %, siendo excluidos del tipo reducido del 10 % y pasando al tipo general del 21% aquellos productos que no se encuentren en el listado (consecuencia de la sentencia del TJUE de 17 de enero de 2013 asunto C-360/11 ).
Se modifica el régimen especial de Agencias de Viaje, de acuerdo con la sentencia del TJUE de 26 de septiembre de 2013, asunto C-189/11.
Respecto de las operaciones con contraprestación no monetaria, se sustituye la regla de valoración por el valor de mercado entre partes de independientes, por “el importe, expresado en dinero, que se hubiera acordado entre las partes”. Se excluye de la base imponible del impuesto el importe de las subvenciones que no estén vinculadas al precio, salvo aquellas que sean asumidas por un tercero en contraprestación.
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V. Impuesto sobre el Valor Añadido (continuación) Se añade un nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el caso de transmisión de determinados metales preciosos (plata, platino y paladio), así como de ciertos elementos de tecnología: teléfonos móviles, consolas de videojuegos, tabletas digitales u ordenadores portátiles. En este segundo caso se pretende evitar el extendido “fraude carrusel”.
Dicha regla de inversión del sujeto pasivo se aplicará, para los elementos tecnológicos anteriores, en dos supuestos: - Entregas a empresarios revendedores. - Entregas en factura por importe (base imponible) superior a 10.000 € Se exige la emisión de factura separada y serie específica. Se crea una regla anti-fragmentación artificial de operaciones, y una sanción específica. Sanción por incumplimiento de obligación de comunicar la condición de empresario o empresario revendedor:10 % de la cuota mínimo de 300 € y máximo de 10.000 €
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V. Impuesto sobre el Valor Añadido (continuación) Se establece una nueva infracción específica que consiste en la falta de comunicación o comunicación incorrecta por parte de los empresarios destinatarios de ciertas operaciones a las que se aplica la regla de inversión del sujeto pasivo (ejecuciones de obra, transmisión de inmuebles en ejecución de garantía). La sanción aplicable asciende al 1% de la cuota de IVA devengada, con un mínimo de 300 € y un máximo de 10.000 €. Se incluye en la redacción de la norma, la regla recogida en numerosos pronunciamientos jurisprudenciales, según la cual la transmisión global de activos y pasivos que queda no sujeta al impuesto ha de ser susceptible de constituir una unidad económica autónoma en sede del transmitente. Se suprime la exención aplicable a las entregas de terrenos realizadas entre las Juntas de Compensación y sus partícipes.
Se suprime la exigencia de que el derecho a la deducción de cuotas del adquirente de inmueble en cuya transmisión se renuncia a la exención sea total, se admite por tanto el derecho a la deducción parcial.
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GRACIAS
Barcelona, 23 de enero de 2015
Miguel ﾃ］gel Albaladejo Socio Director Dpto. Fiscal y Tributario miguelalbaladejo@lener.es
Eloy Sancho Abogado Dpto. Mercantil eloysancho@lener.es
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